Cedolare secca e locazioni foresteria: la Cassazione chiede alle Sezioni Unite chiarezza sull’applicazione fiscale

La cedolare secca è uno degli strumenti più utilizzati dai proprietari immobiliari per ridurre il carico fiscale derivante dagli affitti. Tuttavia, quando si parla di locazioni a uso foresteria, cioè affitti destinati a ospitare dipendenti di aziende per motivi lavorativi, la situazione si complica, soprattutto se il conduttore (l’affittuario) è una società. In questo contesto si è creato un vuoto interpretativo che ha generato incertezza tra contribuenti, professionisti e giudici tributari.

Con l’Ordinanza n. 30016 del 28 ottobre 2021, la sezione tributaria della Corte di Cassazione ha rimesso la questione alle Sezioni Unite, richiedendo un intervento chiarificatore per dirimere una contrapposizione giurisprudenziale: è possibile applicare la cedolare secca in caso di contratto di locazione ad uso foresteria stipulato con una società?

Questa ordinanza interlocutoria ha quindi un’importanza cruciale: potrebbe riscrivere la prassi su migliaia di contratti d’affitto e influire sulle scelte fiscali sia dei proprietari che degli affittuari.

Nell’articolo analizzeremo il contesto normativo, la giurisprudenza contrastante e le implicazioni pratiche per i contribuenti. Scopriremo anche quali strategie fiscali sono ancora legittime per risparmiare in modo legale e come orientarsi in attesa del pronunciamento delle Sezioni Unite.

Il caso concreto 

La questione oggetto dell’Ordinanza n. 30016/2021 trae origine da una vicenda concreta che coinvolgeva una persona fisica proprietaria di immobili. Quest’ultima aveva stipulato contratti di locazione con una università privata, destinando gli immobili ad abitazione e alloggio temporaneo per dipendenti, collaboratori o soggetti legati all’università da rapporti professionali. Si trattava, quindi, di contratti a uso foresteria, una tipologia ibrida che si colloca tra l’abitativo e il commerciale.

L’Agenzia delle Entrate, attenendosi all’orientamento restrittivo consolidato, ha negato l’applicabilità della cedolare secca. Secondo tale visione, la tassa piatta del 21% (o 10% in alcuni casi) non è ammessa né quando il locatore agisce nell’ambito di attività d’impresa, né quando il conduttore è un soggetto imprenditoriale o professionale.

Nel primo grado di giudizio la contribuente aveva ottenuto ragione, ma l’esito si è ribaltato nel secondo grado, dove i giudici hanno accolto la tesi dell’Amministrazione finanziaria. La contribuente ha così deciso di ricorrere in Cassazione, dove la sezione tributaria ha ritenuto necessario coinvolgere le Sezioni Unite, vista la forte divergenza interpretativa.

La Cassazione ha ripercorso la normativa di riferimento, ovvero l’articolo 3 del D.Lgs. 23/2011, che prevede la cedolare secca come regime facoltativo e sostitutivo dell’IRPEF, delle addizionali e delle imposte di registro e bollo, applicabile solo se:

1. Il locatore è una persona fisica che non agisce come impresa;

2. Il contratto ha a oggetto una locazione abitativa;

3. L’uso non sia collegato a un’attività d’impresa o professionale, né da parte del locatore né del conduttore.

Cedolare secca e uso foresteria

Nell’Ordinanza interlocutoria n. 30016 del 28 ottobre 2021, la sezione tributaria della Corte di Cassazione non si è limitata a ribadire i presupposti normativi per l’accesso alla cedolare secca, ma ha introdotto un elemento cruciale di riflessione: è davvero possibile considerare “abitativa” una locazione a uso foresteria?

Secondo i giudici, la risposta non è affatto scontata. La locazione abitativa, così come intesa dal legislatore, presuppone che il conduttore utilizzi direttamente l’immobile come propria residenza o domicilio temporaneo. Al contrario, nel caso di locazioni foresteria, l’utilizzo del bene non è personale, ma funzionale all’attività del conduttore, che può essere una società o un ente. L’immobile viene infatti messo a disposizione di terzi soggetti (dipendenti, collaboratori, ospiti) per motivi organizzativi, lavorativi o formativi.

La Cassazione, con un approccio sistematico, ha evidenziato come questa fattispecie non risponda pienamente alla ratio del regime agevolativo della cedolare secca, che – secondo il legislatore – nasce con l’obiettivo di contrastare l’evasione fiscale nel mercato delle locazioni abitative, favorendo l’emersione del sommerso e incentivando la regolarizzazione dei contratti tra privati.

A rafforzare questa tesi interviene anche il comma 6-bis dell’articolo 3 del D.Lgs. 23/2011, che consente la cedolare secca solo in specifici casi eccezionali, come nel caso di immobili locati a cooperative edilizie o enti non commerciali, purché sublocati a studenti universitari o messi a disposizione dei comuni, e sempre senza aggiornamento del canone. La norma appare quindi pensata per esigenze sociali e abitative, non per finalità produttive o aziendali.

Contrasto giurisprudenziale

Uno degli aspetti più controversi emersi nel tempo riguarda il ruolo del conduttore, ovvero del soggetto che prende in affitto l’immobile. La giurisprudenza recente aveva infatti ammesso la possibilità che il contratto di locazione fosse stipulato nell’ambito dell’attività professionale del conduttore, senza per questo precludere l’accesso alla cedolare secca da parte del locatore.

Secondo tale orientamento, ciò che conta è la destinazione abitativa dell’immobile e il fatto che il locatore sia una persona fisica non imprenditore. Dunque, anche se il conduttore è un professionista o un soggetto imprenditoriale, l’agevolazione fiscale potrebbe comunque trovare applicazione, a patto che la destinazione dell’immobile resti abitativa e non commerciale.

L’Ordinanza n. 30016/2021, tuttavia, mette in discussione questa impostazione, mostrando un evidente cambio di rotta. La Cassazione evidenzia come la locazione ad uso foresteria, quando stipulata con una società, introduca elementi che si allontanano dallo spirito originario della cedolare secca. Il conduttore, infatti, non utilizza direttamente l’immobile, bensì lo concede a terzi (come dipendenti o collaboratori), in un’ottica prettamente aziendale o funzionale.

Proprio questo elemento, l’assenza di un utilizzo diretto e personale, rappresenta, secondo i giudici di legittimità, un ostacolo all’applicazione del regime fiscale agevolato. La Corte mette quindi in evidenza un conflitto interpretativo rilevante, che incide direttamente sulla certezza del diritto per migliaia di proprietari immobiliari.

Alla luce di questa incertezza normativa e giurisprudenziale, la Cassazione ha ritenuto indispensabile l’intervento delle Sezioni Unite, affinché venga stabilito un principio univoco e chiarificatore.

Implicazioni fiscali

In attesa del pronunciamento delle Sezioni Unite della Cassazione, i proprietari di immobili che hanno scelto o stanno valutando la cedolare secca su contratti ad uso foresteria si trovano in una posizione delicata. Il rischio è di applicare un regime fiscale non corretto, con conseguenze economiche anche rilevanti: recuperi d’imposta, sanzioni e interessi.

Chi ha già optato per la cedolare in presenza di un contratto con una società, anche a fronte di un utilizzo abitativo (ma non personale) dell’immobile, potrebbe essere esposto a contestazioni da parte dell’Agenzia delle Entrate. Il caso illustrato nell’ordinanza mostra chiaramente come l’Agenzia tenda ad assumere una posizione rigorosa, rifiutando l’applicazione del regime agevolato non solo quando il locatore agisce come impresa, ma anche quando il conduttore è un soggetto imprenditoriale.

Al tempo stesso, non mancano orientamenti giurisprudenziali più aperti, che hanno avallato la possibilità di applicare la cedolare secca anche in contratti dove il conduttore è un professionista o una società, purché la destinazione dell’immobile resti abitativa. Questo scenario di incertezza spinge molti contribuenti a cercare tutela attraverso il contenzioso, oppure a rinunciare preventivamente al regime agevolato per evitare accertamenti.

In ottica prudenziale, fino a quando non verrà sciolto il nodo interpretativo, può essere utile valutare:

• La stipula di contratti chiari, che definiscano l’uso specifico dell’immobile;

• Il ricorso al regime IRPEF ordinario, almeno temporaneamente, in caso di dubbi;

• Il parere di un consulente fiscale esperto, per valutare caso per caso la strategia migliore.

L’intervento delle Sezioni Unite sarà determinante per restituire certezza ai proprietari e ai professionisti del settore immobiliare, aprendo (o chiudendo) definitivamente la strada alla cedolare secca per le locazioni foresteria.

Il principio di capacità contributiva

Uno degli argomenti chiave sollevati dalla Cassazione nell’Ordinanza n. 30016/2021 riguarda la ratio legis della cedolare secca, collegata al principio costituzionale di capacità contributiva (art. 53 Cost.). L’introduzione di un regime fiscale agevolato come la cedolare secca – spiega la Corte – si giustifica solo se sussiste un fondamento oggettivo e coerente con i principi generali del sistema tributario.

La cedolare secca, infatti, nasce con due obiettivi principali:

1. Contrastare l’evasione fiscale nel settore delle locazioni abitative;

2. Semplificare la tassazione per i piccoli proprietari privati che mettono a reddito i propri immobili, incentivando la registrazione regolare dei contratti.

In questa prospettiva, secondo la Corte, il regime sostitutivo ha senso solo se applicato in contesti in cui la locazione risponde a reali esigenze abitative. Quando l’immobile viene locato a una società per uso foresteria – quindi per essere messo a disposizione di dipendenti, collaboratori o ospiti in modo strumentale all’attività produttiva – viene meno la finalità sociale che giustifica la tassazione ridotta.

Il rischio è quindi quello di ampliare eccessivamente il perimetro applicativo della cedolare secca, snaturandone la funzione e generando una distorsione del principio di equità fiscale. In tal senso, la Cassazione invita a una lettura restrittiva, proprio per evitare un utilizzo strumentale della norma da parte di soggetti che, pur non esercitando direttamente un’attività imprenditoriale come locatori, stipulano contratti che rientrano nel circuito economico-produttivo.

Questa impostazione potrebbe portare a una stretta interpretativa definitiva, in cui la cedolare secca verrebbe riservata ai soli contratti in cui l’utilizzo dell’immobile sia diretto, personale e destinato ad abitazione in senso stretto.

L’intervento delle Sezioni Unite

Il rinvio operato dalla sezione tributaria della Cassazione alle Sezioni Unite rappresenta un passaggio di enorme rilievo per il diritto tributario. Quando la Suprema Corte, con ordinanza interlocutoria, invoca l’intervento delle Sezioni Unite, significa che il contrasto giurisprudenziale è particolarmente rilevante e produce effetti diffusi e sistemici. Questo è certamente il caso delle locazioni ad uso foresteria e della loro compatibilità con il regime della cedolare secca.

L’auspicio è che l’intervento delle Sezioni Unite possa finalmente uniformare l’interpretazione normativa, mettendo fine a una pluralità di orientamenti che, negli ultimi anni, ha generato incertezza operativa per i contribuenti. Alcune sentenze, infatti, hanno ammesso la cedolare secca anche in presenza di conduttori professionali o societari, mentre altre – più restrittive – l’hanno negata, richiamando il carattere personale dell’uso abitativo richiesto dalla norma.

Se le Sezioni Unite dovessero accreditare l’interpretazione restrittiva, si consoliderebbe la prassi dell’Agenzia delle Entrate, che nega l’agevolazione in tutti i casi in cui il conduttore è una società, anche se l’immobile viene effettivamente usato come abitazione da terzi. In questo scenario, molti contratti stipulati negli ultimi anni con applicazione della cedolare secca potrebbero essere oggetto di accertamento e rettifica, con effetti anche retroattivi.

Al contrario, un’interpretazione più ampia potrebbe aprire la strada a nuove opportunità per i locatori privati, offrendo maggiore flessibilità fiscale anche in contesti professionali o aziendali, purché sia rispettata la destinazione abitativa dell’immobile.

Consigli pratici per i locatori

In questo contesto incerto, in cui la compatibilità della cedolare secca con i contratti ad uso foresteria è ancora in fase di valutazione da parte delle Sezioni Unite, i proprietari di immobili devono muoversi con attenzione per evitare rischi fiscali futuri. Una pianificazione prudente e strategica può fare la differenza tra una gestione efficiente del patrimonio e l’esposizione a contestazioni.

Il primo consiglio utile è quello di valutare attentamente la natura del conduttore. Se si tratta di una società o di un soggetto che utilizzerà l’immobile per finalità legate alla propria attività produttiva (come ospitalità di dipendenti o collaboratori), è opportuno considerare la possibilità che l’Agenzia delle Entrate contesti l’applicazione della cedolare secca.

In questi casi, si possono seguire due approcci principali:

1. Applicare il regime IRPEF ordinario per evitare possibili rettifiche future, anche se più oneroso nel breve termine;

2. Stipulare contratti con clausole dettagliate, che precisino chiaramente la destinazione esclusivamente abitativa dell’immobile, documentando l’effettivo uso da parte di persone fisiche, pur nell’ambito di contratti con soggetti giuridici.

In ogni caso, è consigliabile richiedere un parere fiscale personalizzato e, se necessario, valutare il ricorso all’interpello preventivo presso l’Agenzia delle Entrate. Questo strumento può offrire un grado maggiore di certezza, anche se non elimina completamente il rischio di cambiamento interpretativo a seguito della sentenza delle Sezioni Unite.

Infine, è importante monitorare costantemente gli sviluppi giurisprudenziali e normativi, poiché la sentenza della Corte potrebbe aprire (o chiudere) definitivamente una strada fiscale che, fino ad oggi, è rimasta in una zona grigia.

Conclusione

La questione dell’applicabilità della cedolare secca alle locazioni ad uso foresteria rappresenta oggi uno dei nodi interpretativi più rilevanti nel panorama fiscale italiano. L’intervento delle Sezioni Unite della Cassazione è atteso con grande attenzione non solo dai contribuenti, ma anche da professionisti, giudici tributari e dall’Agenzia delle Entrate stessa.

L’esito di questa pronuncia avrà impatti diretti su:

• La pianificazione fiscale dei proprietari immobiliari;

• Le strategie contrattuali da adottare in presenza di conduttori societari;

• La coerenza del sistema fiscale con i principi costituzionali, in particolare quello di capacità contributiva.

In un contesto in cui la lotta all’evasione si accompagna all’esigenza di semplificazione e certezza del diritto, è fondamentale evitare applicazioni distorte o troppo estensive di regimi agevolati. Allo stesso tempo, però, è necessario evitare che interpretazioni eccessivamente restrittive penalizzino chi, in buona fede, ha utilizzato strumenti fiscali legittimi per gestire in modo efficiente il proprio patrimonio immobiliare.

Fino al pronunciamento definitivo, resta centrale il ruolo dei consulenti fiscali nel guidare i contribuenti attraverso scelte consapevoli, bilanciando vantaggi fiscali e rischi interpretativi. Solo con una linea giurisprudenziale chiara e stabile si potrà garantire un’effettiva equità fiscale e una gestione corretta e trasparente del mercato delle locazioni.