Canone o corrispettivo periodico a cavallo d’anno: quando matura per il reddito d’impresa?

Un canone o un corrispettivo periodico a cavallo d’anno va esaminato con riferimento alla sua maturazione, non soltanto alla data della fattura, del pagamento o della registrazione. L’art. 109 del D.P.R. 917/1986 stabilisce infatti che, per le prestazioni dipendenti da contratti di locazione, mutuo, assicurazione e altri contratti da cui derivano corrispettivi periodici, ricavi e spese si considerano conseguiti o sostenuti alla data di maturazione dei corrispettivi.

La verifica richiede poi di coordinare questa regola con il conto economico e con l’art. 83 del D.P.R. 917/1986. La registrazione contabile è un elemento da esaminare, ma il caso va ricostruito alla luce del rapporto, del periodo interessato, della maturazione e delle condizioni di certezza dell’esistenza e di determinabilità oggettiva dell’importo.

In sintesi

• Per un canone e per un corrispettivo periodico a cavallo d’anno, l’art. 109 del D.P.R. 917/1986 richiama la data di maturazione dei corrispettivi.
• La regola generale di competenza opera quando le precedenti disposizioni della stessa sezione non prevedono diversamente.
• Se nell’esercizio di competenza l’esistenza del componente non è certa o il suo ammontare non è determinabile in modo obiettivo, il componente concorre nell’esercizio in cui tali condizioni si verificano.
• Il reddito d’impresa parte dall’utile o dalla perdita del conto economico e dalle variazioni previste dalla disciplina fiscale.
• Per i soggetti IAS/IFRS e per i soggetti OIC individuati dall’art. 83, comma 1, occorre verificare il criterio di qualificazione, imputazione temporale e classificazione previsto dalla norma.

La regola generale di competenza

L’art. 109, comma 1, del D.P.R. 917/1986 dispone che ricavi, spese e altri componenti positivi e negativi, quando le precedenti norme della sezione non dispongono diversamente, concorrono alla formazione del reddito nell’esercizio di competenza. La disposizione contiene anche un limite preciso: quando, nell’esercizio di competenza, l’esistenza del componente non è ancora certa oppure l’ammontare non è determinabile in modo obiettivo, la rilevanza si colloca nell’esercizio in cui si verificano tali condizioni.

Nel passaggio tra due esercizi, quindi, la domanda iniziale non è soltanto quando è stato emesso o ricevuto il documento. Occorre individuare quale componente deriva dal contratto, quando matura e se alla chiusura dell’esercizio esistenza e ammontare presentano le condizioni richieste dall’art. 109.

Canone a cavallo d’anno: cosa verificare

Il canone deve essere letto partendo dalle clausole che definiscono il rapporto e la periodicità del corrispettivo. Quando il rapporto rientra tra quelli da cui derivano corrispettivi periodici, l’art. 109, comma 2, lettera b), individua la data di maturazione dei corrispettivi come riferimento per considerare conseguiti i corrispettivi e sostenute le spese di acquisizione dei servizi.

Per il canone a cavallo d’anno, la verifica concreta riguarda perciò la decorrenza del rapporto, la periodicità pattuita, la data di maturazione e l’importo riferibile al periodo preso in esame. La denominazione di canone usata dalle parti è un dato utile per identificare il rapporto, ma non sostituisce la lettura della clausola contrattuale e degli elementi disponibili sul periodo cui il corrispettivo si riferisce.

Se il rapporto non consente di ricostruire con chiarezza maturazione, esistenza o ammontare, non è prudente ricavare una conclusione dalla sola scrittura contabile. La questione va sottoposta a una verifica documentale coerente con le condizioni previste dall’art. 109.

Corrispettivo periodico a cavallo d’anno: la maturazione

Il corrispettivo periodico a cavallo d’anno richiede la stessa analisi anche se non viene chiamato canone. L’art. 109 menziona espressamente i contratti di locazione, mutuo e assicurazione, oltre agli altri contratti da cui derivano corrispettivi periodici: per questi rapporti, la disposizione collega la competenza alla data di maturazione del corrispettivo.

La conseguenza operativa è distinguere il corrispettivo periodico da una prestazione di servizi che non dipende da un contratto con corrispettivi periodici. Per le prestazioni di servizi, l’art. 109, comma 2, lettera b), stabilisce la data di ultimazione della prestazione; per il corrispettivo periodico derivante dai contratti indicati dalla stessa norma, richiama invece la data di maturazione. La qualificazione del rapporto è quindi un passaggio essenziale della verifica.

Canone e corrispettivo periodico non vanno pertanto assimilati soltanto perché una fattura interessa due esercizi. Per entrambi occorre verificare la natura contrattuale del rapporto; per entrambi occorre poi individuare la maturazione e confrontarla con le condizioni di certezza e determinabilità dell’importo.

Bilancio e reddito d’impresa secondo l’art. 83

L’art. 83 del D.P.R. 917/1986 stabilisce che il reddito complessivo è determinato apportando all’utile o alla perdita risultante dal conto economico dell’esercizio chiuso nel periodo d’imposta le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti all’applicazione dei criteri fissati dalle successive disposizioni della sezione.

Questo coordinamento richiede di tenere distinti risultato di bilancio e determinazione del reddito d’impresa. Per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali e per i soggetti OIC individuati dall’art. 83, comma 1, i criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione previsti in bilancio valgono anche in deroga alle successive disposizioni della sezione. Prima di applicare in modo lineare la regola generale dell’art. 109, è quindi necessario verificare se il soggetto rientri nel perimetro dell’art. 83 e quale criterio di bilancio sia applicabile nel caso concreto.

Per le spese e gli altri componenti negativi, l’art. 109, comma 4, prevede in via generale l’imputazione al conto economico dell’esercizio di competenza, con le previsioni contenute nella stessa disposizione. Il controllo non si esaurisce nell’esistenza di una registrazione: occorre esaminare congiuntamente il fatto, il periodo di competenza, il conto economico e il trattamento da applicare.

Condizioni che richiedono un controllo separato

Nel caso di un canone o di un corrispettivo periodico a cavallo d’anno, è utile separare quattro verifiche. La prima riguarda l’esistenza di un contratto dal quale derivino corrispettivi periodici. La seconda riguarda la data di maturazione indicata o ricostruibile dal rapporto. La terza riguarda la certezza dell’esistenza del componente alla chiusura dell’esercizio. La quarta riguarda la determinabilità oggettiva del relativo ammontare.

Queste verifiche non sono intercambiabili. Un contratto può indicare una periodicità, ma il caso richiede comunque di ricostruire il componente cui si riferisce; una fattura può documentare un importo, ma occorre confrontarla con il periodo e con la maturazione; un mastrino può mostrare un’imputazione, ma va letto insieme agli altri elementi. Approfondisci la ricostruzione del fatto in caso di rilievo sulla competenza fiscale.

Caso tipo: un rapporto periodico tra due esercizi

Quando coinvolgere lo studio. Per una prima valutazione, indica situazione, urgenza e documenti o informazioni iniziali pertinenti tramite il form.

Si consideri una società il cui esercizio chiude il 31 dicembre e che riceve, nel periodo successivo, un documento riferito a un rapporto contrattuale periodico già in corso. Il caso tipo non consente un esito automatico: serve ordinare i fatti rilevanti.

• Rapporto: esaminare contratto, decorrenza, oggetto e clausola che disciplina la periodicità o la maturazione del canone o del corrispettivo periodico.
• Periodo: individuare il periodo interessato dal documento e verificare se il rapporto rientra nella disciplina dei corrispettivi periodici oppure riguarda una prestazione da valutare alla data di ultimazione.
• Importo: verificare se, alla chiusura dell’esercizio, esistenza e ammontare del componente erano certi oppure determinabili in modo obiettivo.
• Bilancio: verificare l’imputazione nel conto economico e, se necessario, il coordinamento con l’art. 83 per il soggetto che redige il bilancio.

Il confronto fra canone, corrispettivo periodico, contratto, fattura e contabilità serve a individuare il punto che richiede una valutazione. Se il tema emerge nella chiusura del bilancio, nella dichiarazione o dopo la ricezione di un rilievo, il periodo d’imposta interessato e i documenti disponibili diventano i primi dati da mettere a fuoco.

Quando coinvolgere lo studio

Alessio Ferretti STP, studio di commercialisti, può esaminare e gestire professionalmente il caso concreto relativo a un canone o a un corrispettivo periodico a cavallo d’anno, ricostruendo il rapporto, la maturazione, i documenti e il coordinamento con il reddito d’impresa. Alcuni passaggi possono richiedere la valutazione di un professionista abilitato in base al caso concreto.

Per una prima valutazione, indica la situazione, l’urgenza e il periodo d’imposta interessato. Attraverso il form trasmetti solo quanto necessario: contratto, fattura, mastrino, elementi disponibili sulla prestazione o sul rapporto e l’eventuale comunicazione ricevuta.

Richiedi una prima verifica del caso allo Studio.

Fonti e riferimenti

• D.P.R. 917/1986, art. 83, Normattiva
• D.P.R. 917/1986, art. 109, Normattiva

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