Come si valuta l’inerenza di una spesa che serve più attività dell’impresa?

Una spesa che serve più attività dell’impresa si valuta partendo dal suo collegamento concreto alle attività o ai beni interessati e dal trattamento dei relativi proventi. L’art. 109, comma 5, del D.P.R. 917/1986 collega la deducibilità a tale riferimento, nei limiti della disposizione: riguarda i componenti negativi diversi dagli interessi passivi, tranne gli oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale. Se la spesa riguarda indistintamente attività produttive di proventi computabili e attività produttive di proventi esenti, entra in gioco il rapporto previsto dalla norma. Il riparto tra reparti è un confronto diverso.

La registrazione contabile, quindi, non basta a concludere che il costo sia deducibile. La pertinenza va coordinata con il periodo di competenza e con certezza dell’esistenza e determinabilità oggettiva dell’ammontare, secondo la regola generale dell’art. 109. Inoltre, l’art. 83 determina il reddito partendo dal risultato di conto economico e applicando le variazioni fiscali: utile civilistico e reddito imponibile non coincidono automaticamente.

In sintesi

• Per la spesa comune, identifica quali attività o beni sono effettivamente serviti e quali proventi ne derivano.
• Distingui i proventi esclusi da quelli esenti: l’art. 109, comma 5, li considera diversamente.
• Un criterio interno basato su utilizzo, ore o reparti descrive l’attribuzione gestionale; non determina da solo la deduzione fiscale.
• Il rapporto del comma 5 riguarda la specifica fattispecie di spese riferite indistintamente a proventi computabili ed esenti.
• Collega il costo al corretto esercizio e coordina il trattamento contabile con gli artt. 83 e 109.

Quale collegamento rende pertinente la spesa comune

La domanda utile non è soltanto «a quale reparto imputo la fattura?», ma «quale prestazione ha ricevuto l’impresa e a quali attività o beni si riferisce?». L’art. 109, comma 5, ammette le spese comprese nel suo ambito se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono al reddito, oppure che non vi concorrono in quanto esclusi.

Il fatto che una prestazione serva più attività deve quindi essere ricostruito nel suo contenuto. Contratto, descrizione della prestazione e riscontri dell’esecuzione permettono di confrontare ciò che è stato acquistato con ciò che le attività utilizzano. Come metodo professionale, questo confronto distingue il collegamento economico dalla semplice intestazione della fattura o dalla scelta del conto contabile.

Consideriamo un caso ipotetico: un servizio di assistenza amministrativa gestisce sia gli ordini della produzione sia quelli della vendita. Se incarico e attività eseguite mostrano questo utilizzo comune, emerge il riferimento del servizio a entrambe le attività. Quando entrambe producono proventi che concorrono al reddito, la sola presenza di due attività non configura la fattispecie del rapporto tra proventi computabili ed esenti. Restano da definire gli altri profili della deduzione.

Se invece la descrizione contrattuale è generica e i riscontri disponibili riguardano soltanto la vendita, il passaggio risolutivo è ricostruire la prestazione destinata alla produzione. Un riparto gestionale non colma quella lacuna. La conclusione sul collegamento cambierebbe con evidenze dell’effettiva assistenza resa anche alla produzione.

Confronto delle alternative: cosa cambia la decisione

• Spesa comune ad attività con proventi computabili. La condizione è il riferimento effettivo alle attività interessate. Il segnale favorevole è la coerenza tra incarico, prestazione eseguita e utilizzo. Il rischio è confondere una quota attribuita al reparto con una quota fiscalmente deducibile. La conseguenza operativa è valutare la pertinenza del costo e, separatamente, costruire il riparto utile alla gestione.
• Spesa riferita ad attività con proventi esclusi. Il primo periodo dell’art. 109, comma 5, comprende anche i proventi che non concorrono al reddito in quanto esclusi. Il dato decisivo è dunque la loro qualificazione fiscale. Il rischio è trattare “escluso” come sinonimo di “esente”. La conseguenza operativa è mantenere distinte le due categorie nell’analisi del costo comune.
• Spesa riferita indistintamente a proventi computabili ed esenti. Questa è la condizione testuale che attiva il rapporto del comma 5. Il segnale utile è l’accertato riferimento indistinto del costo alle due categorie. Il rischio è sostituire al rapporto normativo una percentuale scelta per i centri di costo. La conseguenza operativa è ricostruire ricavi e proventi rilevanti secondo la formula della disposizione.
• Spesa il cui utilizzo non è ancora ricostruito. Una fattura generica lascia aperto il collegamento alle attività. Il dato mancante è il contenuto concreto della prestazione e il suo impiego. Il rischio è anticipare una conclusione fiscale attraverso il solo riparto. La conseguenza operativa è chiarire quel fatto prima di assegnare al costo il trattamento conseguente.

Quando il rapporto fiscale differisce dal riparto interno

Nella fattispecie di spesa riferita indistintamente ad attività o beni produttivi di proventi computabili e di proventi esenti, l’art. 109, comma 5, indica il rapporto tra due grandezze: al numeratore, ricavi e altri proventi che concorrono al reddito d’impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi; al denominatore, l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi. Le plusvalenze di cui all’articolo 87 non rilevano ai fini dell’applicazione di questo rapporto.

Questo criterio risponde a una domanda fiscale precisa. Il riparto interno risponde invece, per esempio, alla domanda di quanto un servizio pesi sui risultati dei diversi reparti. Ore impiegate o utilizzi rilevati possono costituire criteri organizzativi da motivare rispetto alla prestazione; non diventano per questo il rapporto previsto dal comma 5.

Il passaggio decisivo è dunque classificare i proventi e stabilire se il costo si riferisca indistintamente alle categorie indicate. Se cambia quel fatto, cambia il percorso di analisi. La convenienza organizzativa consiste nel rendere leggibile il costo delle attività senza confondere il margine gestionale con la determinazione fiscale del reddito; da questa maggiore chiarezza non discende un risparmio fiscale quantificabile automaticamente.

A quale esercizio appartiene il costo

Una spesa può essere pertinente alle attività e presentare comunque un problema di periodo. L’art. 109, comma 1, stabilisce che i componenti per i quali le precedenti norme della stessa sezione non dispongono diversamente concorrono al reddito nell’esercizio di competenza. Se in quell’esercizio l’esistenza non è ancora certa o l’ammontare non è oggettivamente determinabile, rilevano nell’esercizio in cui tali condizioni si verificano.

Per i servizi, il comma 2, lettera b), individua l’ultimazione della prestazione; per quelli dipendenti da locazione, mutuo, assicurazione e altri contratti con corrispettivi periodici, individua la maturazione dei corrispettivi. Nell’assistenza comune a più attività, quindi, il confronto riguarda anche se si tratti di una prestazione ultimata oppure di un servizio con corrispettivi periodici e quale periodo interessi.

Il contratto chiarisce la struttura del rapporto; i riscontri dell’esecuzione aiutano a ricostruire il fatto. La presenza di entrambi non assegna da sola l’esercizio: il loro contenuto deve corrispondere alla condizione temporale applicabile, coordinata con l’art. 83.

Come coordinare bilancio e reddito d’impresa

L’art. 83 parte dall’utile o dalla perdita risultante dal conto economico dell’esercizio chiuso nel periodo d’imposta e prevede le variazioni in aumento o in diminuzione derivanti dai criteri fiscali. Per il costo comune, registrazione, pertinenza e trattamento nella determinazione del reddito sono quindi passaggi collegati, ma distinti.

Lo stesso articolo attribuisce rilievo ai criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione dei rispettivi principi contabili, anche in deroga alle successive disposizioni della sezione, per i soggetti che redigono il bilancio secondo i principi contabili internazionali e per quelli che lo redigono secondo il codice civile, diversi dalle micro-imprese dell’articolo 2435-ter del codice civile che non hanno optato per il bilancio ordinario o abbreviato. Il regime contabile del soggetto è perciò un dato necessario per coordinare le regole.

Quanto all’imputazione, l’art. 109, comma 4, contiene la regola generale che collega la deduzione al conto economico dell’esercizio di competenza e considera imputati anche i componenti rilevati direttamente a patrimonio per effetto dei principi contabili adottati. Prevede inoltre le ipotesi di componenti imputati in esercizi precedenti con deduzione rinviata secondo le norme della sezione e di componenti non imputabili ma deducibili per legge. Per spese e oneri specificamente afferenti a proventi che concorrono al reddito pur senza imputazione al conto economico, richiede elementi certi e precisi.

La conseguenza pratica è ricostruire insieme natura della spesa, esercizio e collocazione contabile. Nessuno di questi dati, isolato dagli altri requisiti applicabili, certifica la deduzione.

Quando affidare allo studio la valutazione della spesa

Il momento per coinvolgere lo studio è la preparazione del bilancio o della dichiarazione, quando il costo comune presenta dubbi di attribuzione o di periodo, oppure la ricezione di un rilievo sul suo trattamento.

Alessio Ferretti STP, studio di commercialisti, può prendere in carico l’analisi della spesa comune confrontando prestazione, attività servite, natura dei proventi e trattamento contabile. Il lavoro distingue il criterio gestionale dal criterio fiscale e chiarisce quali elementi sostengono la soluzione proposta o restano da ricostruire.

Nel primo contatto descrivi la situazione, l’urgenza effettiva e il periodo d’imposta, indicando quali attività utilizzano il servizio. Elenca i documenti disponibili: mastrino, fattura o contratto, riscontri della prestazione ed eventuale comunicazione ricevuta. Le modalità di trasmissione saranno concordate dopo il contatto.

Per una prima valutazione senza impegno, richiedi allo studio la valutazione della spesa comune alle attività dell’impresa attraverso il form.

Fonti e riferimenti

• D.P.R. 917/1986, art. 83, testo vigente al 23 ottobre 2026.
• D.P.R. 917/1986, art. 109, testo vigente al 23 ottobre 2026.