Tipologie di interpello

L’ordinamento italiano prevede due tipologie di interpello:

• Interpello ordinario: rivolto a qualsiasi contribuente, permette di richiedere un parere su qualsiasi disposizione tributaria di incerta interpretazione.
• Interpello disapplicativo: riservato ai contribuenti che intendono disapplicare norme antielusive, dimostrando che nel loro caso concreto non sussistono i presupposti per l’elusione.

Come presentare l’istanza di interpello

L’istanza di interpello deve essere presentata telematicamente all’Agenzia delle Entrate, utilizzando il servizio “Telefisco Interpelli”. Il modulo online richiede l’inserimento di diverse informazioni, tra cui:

• I dati anagrafici del richiedente
• La fattispecie concreta per cui si richiede il parere
• Le norme tributarie oggetto di incertezza
• I motivi che determinano l’incertezza
• La soluzione interpretativa auspicata
• La documentazione probatoria

Termini di risposta

L’Agenzia delle Entrate ha 90 giorni di tempo per rispondere all’istanza di interpello. Il termine può essere prorogato di ulteriori 30 giorni in casi eccezionali. La risposta viene fornita mediante la pubblicazione di un provvedimento sul sito web dell’Agenzia, visibile al richiedente e all’Ufficio competente.

Effetti del parere

Il parere reso dall’Agenzia delle Entrate in sede di interpello ordinario ha natura vincolante per l’Amministrazione finanziaria e per il contribuente che lo ha richiesto, con riferimento alla specifica fattispecie oggetto dell’istanza. Il parere reso in sede di interpello disapplicativo ha effetti vincolanti per entrambi i soggetti solo se le condizioni di disapplicazione delle norme antielusive sono effettivamente riscontrate nel caso concreto.

Casi di inammissibilità

L’istanza di interpello può essere dichiarata inammissibile se non presenta i requisiti formali previsti dalla normativa o se la fattispecie prospettata non è sufficientemente chiara e circostanziata. In tali casi, l’Agenzia delle Entrate notifica al contribuente il provvedimento di inammissibilità, motivandolo dettagliatamente.

Vantaggi dell’interpello

L’interpello offre ai contribuenti numerosi vantaggi, tra cui:

• Riduzione del contenzioso tributario: permette di risolvere dubbi interpretativi preventivamente, evitando possibili accertamenti fiscali e contenziosi con l’Agenzia delle Entrate.
• Maggiore certezza giuridica: fornisce un parere ufficiale e vincolante da parte dell’Amministrazione finanziaria, consentendo al contribuente di operare in modo conforme alla legge.
• Pianificazione fiscale più efficace: permette di pianificare le proprie attività economiche e fiscali con maggiore tranquillità, conoscendo in anticipo l’interpretazione che l’Agenzia delle Entrate darà alle norme applicabili.

Consulenza professionale

Vista la complessità della materia, è consigliabile rivolgersi ad un professionista esperto in diritto tributario per la predisposizione dell’istanza di interpello e per la valutazione della sua convenienza nel caso specifico.

Aggiornamenti

La disciplina degli interpelli è in continua evoluzione, pertanto è consigliabile consultare periodicamente il sito web dell’Agenzia delle Entrate per rimanere aggiornati sulle ultime novità normative e procedurali.

Conclusione

L’interpello rappresenta un prezioso strumento per i contribuenti che desiderano interfacciarsi con l’Agenzia delle Entrate in modo trasparente e proattivo, ottenendo chiarimenti preventivi sulle norme fiscali e riducendo il rischio di contestazioni. L’utilizzo consapevole di tale strumento, coadiuvato da una consulenza professionale qualificata, può contribuire significativamente a migliorare la certezza del diritto e la compliance fiscale.

Con la circolare 8/E del 7 aprile 2017, l’Agenzia delle Entrate ha fornito precisazioni in relazione all’applicazione delle novità fiscali 2017, chiarendo i dubbi sollevati in punto di Ammortamenti, IRI, regime di cassa, IVA. Dedichiamo un focus alle istruzioni per le imprese.

A) Ammortamenti

L’iperammortamento al 250% per l’acquisto di macchinari digitali è concesso solo alle imprese (non a professionisti e autonomi).

Come si  applica la maggiorazione al software:

se il software è “embedded”, ovvero acquistato insieme al bene materiale, è anch’esso agevolato con la maggiorazione al 150%;
se invece è “stand alone”, cioè indipendente cioè non necessario al funzionamento del bene materiale, è agevolato con il superammortamento al 140% (quindi, la maggiorazione è limitata al 40%);
se un macchinario digitale, incluso nell’elenco dei beni ammessi all’iperammortamento è acquistato nel 2016, non può utilizzare l’agevolazione al 250%, che in base alla normativa si applica solo ai beni immateriali acquistati nel 2017, oppure entro il 30 giugno 2018 con almeno il 20% di acconto pagato entro il 31 dicembre 2017. N. B.  Questo, indipendentemente dal fatto che venga poi interconnesso nel 2017 (è quello dell’interconnessione il momento rilevante ai fini fiscali per applicare l’iperammortamento). Il bene in questione, acquistato nel 2016, potrà invece essere ammesso al superammortamenti al 140%.

Attenzione: per essere definito interconnesso, ai fini del godimento dell’iperammortamento al 250%, un bene deve:

scambiare informazioni con sistemi interni o esterni, per mezzo di un collegamento basato su specifiche documentate, disponibili pubblicamente e internazionalmente riconosciute;
essere identificato univocamente, al fine di riconoscere l’origine delle informazioni, mediante utilizzo di standard di indirizzamento internazionale riconosciuti.

B) IRI

La base imponibile della nuova imposta sul reddito d’impresa calcola in due passaggi:

1) determinazione reddito d’impresa secondo le ordinarie disposizioni (capo IV titolo I del testo unico imposte sui redditi);

2) deduzione dal reddito delle somme prelevate dai soci a carico dell’utile.

C) Regime di Cassa

La Legge di Bilancio 2017 prevede il regime di cassa per le imprese minori ma occorre precisare deroghe previste:

plusvalenze e minusvalenze, sopravvenienze attive e passive, sono imponibili o deducibili per competenza;
per le assegnazioni di beni ai soci o la loro destinazione a finalità estranee all’esercizio di impresa, il valore normale dei beni concorrerà alla formazione del reddito nel periodi di competenza (quello in cui è avvenuta l’assegnazione o destinazione a finalità estranea).

D) IVA

Comunicazioni IVA

Con riferimento alle  comunicazioni sulle fatture emesse e ricevute, non c’è alcun obbligo per le operazioni che non richiedono fattura, a prescindere dall’importo.

Rimborsi IVA

Riguardo ai  rimborsi IVA è stato precisato che l’innalzamento da € 15. 000 a € 30. 000 della soglia entro cui è possibile ottenere il rimborso IVA senza altri adempimenti, si applica anche ai rimborsi in corso di esecuzione alla data del 3 dicembre 2016, entrata in vigore del dl 193/2016.

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Quale imposta di registro va pagata in caso di cessione di quote sociali?

Gli atti di compravendita di azioni o quote di partecipazione in società sono:

soggetti a registrazione in termine fisso, con assolvimento dell’imposta in misura fissa di 200,00 euro, se redatti nella forma dell’atto pubblico o della scrittura privata autenticata (art. 11 della Tariffa, Parte I, allegata al DPR 131/86);

soggetti a registrazione in caso d’uso, sempre con imposta di registro nella misura fissa di 200,00 euro, se redatti nella forma della scrittura privata non autenticata (art. 2 della Tariffa, Parte II, allegata al DPR 131/86).

Quesito

Se con un unico atto di cessione vengono vendute quote sociali plurime a soggetti differenti, quante imposte di registro sono dovute?

Risposta

Con la risoluzione del 2. 4. 2015 n. 35/E, l’Agenzia delle Entrate ha affermato che l’atto contenente più cessioni di quote sociali è soggetto a molteplici imposte di registro in misura fissa, tante quante sono le cessioni realizzate.

In tal caso occorre infatti applicare l’art. 21 del DPR 131/86 che, in relazione alla tassazione degli atti contenenti più disposizioni, dispone la tassazione “unica” solo ove le disposizioni contenute nell’atto siano legate da un vincolo di derivazione necessaria.

Tale vincolo, secondo le pronunce della Corte di Cassazione richiamate dall’Agenzia, non sussiste ove le cessioni di quote siano “riunite” in un solo atto solo in virtù della volontà delle parti, come avviene, ad esempio, nei seguenti casi:

atto contenente la cessione di più quote sociali da parte di più cedenti a più cessionari;

atto contenente la cessione di più quote sociali da parte di più cedenti ad un unico cessionario;

atto contenente la cessione di una quota sociale da parte di un unico titolare a più cessionari.

Soluzione

In caso di cessione di più quote sociali in un unico atto ed in particolare anche nell’ipotesi in esame, in cui i cessionari beneficiari sono più di uno (primo punto dell’elenco sopra illustrato), ogni cessione sconterà l’imposta di registro in misura fissa cioè, in altri termini, tale imposta andrà pagata tante volte quante sono le cessioni, come espressamente confermato dall’Agenzia delle Entrate.

Per gestire in modo efficace ed efficiente la tua pratica di cessione di quote Srl e quindi per ottenere in tempi rapidi e con costi accessibili :

la redazione dell’atto di trasferimento delle quote;

la registrazione dello stesso presso l’Agenzia delle Entrate;

il deposito dell’atto registrato presso il Registro delle Imprese compentente;

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Quesito

La vendita di beni d’antiquariato o altre opere d’arte, ricevuti in eredità, da parte di un collezionista d’arte privato, costituisce reddito d’impresa tassabile ex art 55 TUIR? Quando il soggetto che non dichiara i relativi proventi, potrà essere destinatario di avvisi di accertamento legittimamente emessi dal Fisco per il recupero delle imposte non versate?

Analisi

In linea preliminare, ai fini di un corretto inquadramento del trattamento fiscale applicabile , occorre delineare una distinzione tra :

vendita di opere d’arte o d’antiquariato da parte di un soggetto privato, qualificabile come “collezionista” svolta in modo occasionale, non sorretta da uno scopo speculativo quindi non volto alla realizzazione di un profitto. Se quindi il collezionista si limita ad operare come “mercante d’arte”, i corrispettivi incassati non saranno passibili di tassazione come nell’ipotesi in cui un privato venda opere d’arte ricevute in successione o donazione. L’irrilevanza fiscale ricorre indipendentemente dall’ammontare degli introiti, sia nel caso di vendita ”in blocco” con un unico atto, sia se “frammentata” in tempi diversi anche nei confronti di più acquirenti sempre a condizione che manchi sistematicità ed una seppur minima organizzazione imprenditoriale.

cessione di opere artistiche integrante invece un’attività finalizzata alla produzione o allo scambio di beni e servizi ed esercitata in maniera organizzata (cioè attraverso una struttura “eteroorganizzata”), economica (cioè con modalità che consentono quantomeno la copertura dei costi) e professionale (ossia in maniera abituale e non occasionale), i relativi proventi potrebbero essere tassabili ex art. 55 del TUIR come redditi d’impresa.

NB in tal caso, se il Fisco volesse qualificare l’attività come imprenditoriale sarebbe tenuto a verificare la sussistenza dei requisiti richiesti dall’art. 2082 c. C.

Attenzione : né il numero delle operazioni compiute, né l’ammontare delle stesse risultano essere rilevanti ai fini dell’assoggettamento a tassazione dei proventi realizzati, perché ciò che rileva sono il modus operandi e le finalità concretamente perseguite.

Questo significa che gli obblighi relativi agli adempimenti di natura formale (contabili e fiscali) scattano se l’attività è posta in essere in via professionale ed abituale: ne rappresentano elementi sintomatici la regolarità, la sistematicità e la ripetitività con cui il soggetto realizza atti economici finalizzati al raggiungimento di uno scopo.

Soluzione

Il collezionista privato che vende con operazioni “isolate” opere artistiche ricevute in successione o donazione non dovrà dichiarare i relativi proventi ( anche se elevati) come redditi d’impresa quindi potrà fondatamente ricorrere avverso eventuali avvisi di accertamento dell’agenzia delle Entrate riferiti a tali entrate reddituali.

Non è qualificabile come imprenditore commerciale chi acquista e/o vende opere d’arte oppure oggetti d’antiquariato per incrementare la propria collezione al fine di goderne liberamente senza essere mosso dalla finalità principale di realizzarne un guadagno.

Lo stesso principio si applica nel caso di dismissione di una collezione, ancorché realizzata in più atti effettuati in tempi diversi. La stessa amministrazione finanziaria nella risoluzione n. 5/2001, ha escluso che la rivendita di beni ricevuti a titolo di liberalità possa qualificarsi come attività commerciale sia pure occasionale in base al presupposto che non sia ravvisabile “l’elemento dell’intermediazione nello scambio dei beni ma una semplice operazione di dismissione patrimoniale”.

NB L’esclusione della tassazione non viene meno se un’operazione possa generare un profitto qualora questo non fosse originariamente voluto e se, soprattutto, il soggetto agente non risulti dotato di un’organizzazione imprenditoriale.

La risposta al quesito è supportata dalla giurisprudenza tributaria nei seguenti termini:“La compravendita di opere d’arte di un collezionista non configura attività d’impresa e quindi non è soggetta a tassazione”. Così ha statuito la Commissione Tributaria Regionale della Toscana la quale, con la sentenza n. 826/31/16 del 21/01/2016 ha escluso, con riferimento ad un contribuente pensionato destinatario degli avvisi di accertamento dell’Agenzia delle Entrate per il recupero Irpef, Iva, Irap e contributi Inps, la parallela realizzazione di attività imprenditoriale, difettando i requisiti ex art 2082 del c. C. Che presuppongono a tal fine la professionalità e la specifica organizzazione economica.

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Quesito

Un imprenditore italiano, in regime forfettario, che esercita e – commerce indiretto verso altri Paesi UE, come deve comportarsi ai fini Iva? L’operazione può qualificarsi come intracomunitaria con obbligo del modello Intrastat oppure è configurabile come cessione interna non imponibile Iva?

Analisi del caso e disciplina applicabile

Scomponiamo adesso la fattispecie nei diversi “segmenti” che nella stessa convergono, al fine di elaborare la soluzione finale con il nostro parere fiscale – tributario ad hoc.

E – Commerce indiretto

Il commercio elettronico indiretto comprende le operazioni di vendita di beni materiali nelle quali la transazione commerciale avviene per via telematica ma il cliente riceve fisicamente la merce a domicilio, secondo i canali tradizionali, ossia tramite vettore o spedizioniere.

IVA nel commercio elettronico indiretto

Ai fini Iva, le operazioni di commercio elettronico indiretto sono assimilabili alle vendite per corrispondenza e, pertanto, non sono soggette all’obbligo di emissione della fattura (se non richiesta dal cliente non oltre il momento di effettuazione dell’operazione), come previsto dall’articolo 22 del d. P. R. N. 633 del 1972, né all’obbligo di certificazione mediante emissione dello scontrino o della ricevuta fiscale ai sensi dell’articolo 2, lettera oo), del d. P. R. 21 dicembre 1996, n. 696.

Il regime fiscale forfettario

Il regime forfettario è oramai l’unico regime fiscale di vantaggio che può essere scelto dal contribuente e prevede un’ imposta sostitutiva del 15% ridotta per le nuove attività al 5% per i primi cinque anni, da applicare sulla percentuale a forfait del volume d’affari ( indipendentemente dalla struttura dei costi sostenuti), con esclusione degli obblighi di tenuta della contabilità, della operatività dell’IVA e IRAP e della presentazione degli studi di settore. L’opzione è esecitabile senza vincoli anagrafici.

E – Commerce in regime forfettario

Per poter aderire al regime di vantaggio e aprire un’attività di commercio elettronico, è necessario fare una previsione del fatturato. Il limite per l’attività di E-commerce è di 50. 000 Euro annui (rapportati ad anno) con un coefficiente di redditività del 40%. Il reddito imponibile sarà determinato applicando all’ammontare dei ricavi o dei compensi, il coefficiente di redditività. Sul reddito imponibile così determinato si applicherà un’imposta sostitutiva del 5% per i primi 5 anni per poi passare al 15%.

Modello Intrastat

Il modello Intrastat, denominato anche Elenco Intrastat, è stato introdotto dall’art. 50 del D. L. 331/1993 a seguito dell’abolizione delle barriere doganali all’interno della Comunità Europea nel 1993.

Tale sistema consiste in un insieme di procedure e attività fiscali volte a consentire il monitoraggio da parte dell’Agenzia delle Dogane e dell’Agenzia delle Entrate di tutte le operazioni commerciali di scambio intrattenute tra i soggetti intracomunitari.

I soggetti obbligati sono tutti i soggetti con partita Iva; quindi imprese, aziende, ditte individuali ecc, che intrattengono scambi commerciali di beni e servizi con Paesi a fiscalità agevolata devono necessariamente comunicare all’Agenzia delle Entrate, tutte le operazioni economiche effettuate.

Focus del caso:la circolare 36/E dell’Agenzia delle Entrate

Come precisato dall’agenzia delle Entrate nella circolare 36/E del 2010, l’operatore in regime di vantaggio che effettua cessioni di beni verso consumatori UE (e-commerce indiretto), non pone in essere un’operazione intracomunitaria poiché non addebita l’Iva a titolo di rivalsa e non è soggetto all’obbligo del modello INTRA 1-bis (art. 41, comma 2-bis, del D. L. N. 331/1993).

NB Diverso sarebbe il caso in cui il contribuente italiano fosse acquirente perché se così fosse, lo stesso “ deve effettuare l’acquisto intracomunitario, integrare la fattura ricevuta dal cedente estero con l’indicazione dell’aliquota e dell’imposta, non esercitare il diritto a detrazione e compilare l’elenco riepilogativo degli acquisti intracomunitari”. Il contribuente nazionale, infatti, “risulta debitore dell’imposta nel territorio dello Stato in relazione agli acquisti intracomunitari effettuati (…) e deve porre in essere i conseguenti adempimenti (…)”, tra cui la presentazione del modello INTRA 2-bis;

Sotto il profilo normativo, il trattamento fiscale sopra indicato per l’operatore nazionale cedente in regime di vantaggio, trova conferma nell’art. 38, comma 5, lett. D), del D. L. N. 331/1993, il quale esclude la natura intracomunitaria dell’acquisto “se il cedente beneficia nel proprio Stato membro dell’esonero disposto per le piccole imprese”

Soglie monetarie e obbligo di identificazione

La disciplina identificata con riferimento all’ipotesi oggetto del quesito prospettato, prescinde dal limite delle soglie monetarie fissato da ciascuno Stato membro per le operazioni nei confronti dei privati UE, superato il quale l’operatore deve identificarsi direttamente nello Stato membro ai fini Iva, in quanto il predetto vincolo rileva esclusivamente per i contribuenti in regime Iva ordinario.

Soluzione

In caso di di cessioni effettuate da un operatore italiano in regime fiscale di vantaggio verso un’acquirente comunitario, sia quest’ultimo un soggetto passivo cioè un’altra azienda (B2B) oppure un privato cioè consumatore finale (B2C), la cessione va qualificata come “interna”, non è soggetta ad IVA , pertanto non scatta l’obbligo di presentazione del modello Intrastat e ciò a prescindere dalle soglie dei singoli Paesi per le vendite a distanza alle quali è equiparato l’e commerce.

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Il reddito delle contabilità semplificate per cassa 2017 introdotto dall’art 18 D. P. R. 600/1973, viene determinato ai fini della tassazione fiscale, facendo riferimento ai ricavi effettivamente incassati, a prescindere dalla competenza economica, principio quest’ultimo che invece caratterizza il regime contabile ordinario. Ma quando il nuovo regime “ibrido” si rivela utile e conveniente per i commercianti?

Se fosse applicato il criterio della competenza che assoggetta ad imposizione fiscale i redditi a prescindere dai pagamenti incassati, si produrrebbero gravi sfasamenti nel ciclo finanziario di questi contribuenti, soprattutto nel momento in cui i clienti si rivelano ritardatari.

Ed è qui che l’innovativa iva per cassa si rivela vantaggiosa perché in via “rivoluzionaria” i commercianti all’ingrosso e artigiani potranno in sostanza posticipare l’imposizione fiscale rispetto alle fatture emesse con dilazioni temporali molto lunghe.

Il discorso si ribalta invece per i commercianti al minuto, gli esercenti pubblici servizi e per coloro che hanno i corrispettivi giornalieri e cioè per coloro che normalmente incassano subito il corrispettivo (bar, parrucchieri, ecc. ) ma pagano con piccole dilazioni i propri fornitori.

In tali casi è evidente che il regime per cassa in regime semplificato ex art 18 con rilevazione degli incassi e pagamenti non si rivelerebbe particolarmente conveniente in quanto implicante :

maggiori adempimenti e costi amministrativi;

problematiche emergenti a seguito di pagamenti e incassi.

Esempio un ristorante nel mese di dicembre 2017 acquista merce per un importo pari a 30. 000 euro per coprire gli “eventi” relativi alle feste di fine anno. Dato che il pagamento delle fatture d’acquisto avverrà molto probabilmente agli inizi del 2018, ma gli incassi avverranno nel 2017, la tassazione fiscale colpirebbe immediatamente i relativi importi.

Quesito Quale sarebbe in tal caso il regime maggiormente conveniente per questi contribuenti, continuando ad usufruire del criterio iva per cassa (cioè tassazione su ciò che è stato effettivamente pagato o incassato) ma riducendo ulteriormente gli oneri contabili?

La soluzione : Il metodo della registrazione o metodo “opzione comma 5” , la “panacea” per i commercialisti e una soluzione vantaggiosa per bar, ristoranti, commercianti al minuto di alimentari o abbigliamento

Le imprese minori che devono determinare il reddito in base al nuovo regime di cassa di cui all’art. 66 TUIR, (ad es. Soggetti di cui all’art. 22 D. P. R. N. 633/72) aderendo al “regime delle registrazioni” ex art. 18, comma 5, del D. P. R. 600/1973 vincolante almeno per un triennio , potranno limitare gli adempimenti contabili alla mera tenuta dei registri IVA, senza effettuare alcuna annotazione cronologica delle date di incasso e di pagamento.

Trattasi dell’opzione “comma 5” al quale si ricollega la presunzione che la data di registrazione dei documenti coincida con la manifestazione finanziaria delle operazioni. (“ juris et de jure” cioè presunzione assoluta che non ammette prova contraria)

In altre parole , registrazione contabile del documento equivale all’incasso o pagamento dello stesso delineando un regime di cassa “virtuale”

Ratio: semplificare l’attuazione pratica del regime di contabilità semplificata per cassa riducendo gli adempimenti contabili necessari per la sua applicazione e fornire una sorta di “panacea” per i professionisti che devono assistere gli imprenditori titolari di partita IVA nel regime contabile semplificato per cassa.

I contribuenti ai quali giova di più il regime per cassa “virtuale”

I vantaggi maggiori di questo regime riguarda in particolare i contribuenti ex art 22 del D. P. R. N. 633/72 (commercianti al minuto ed attività assimilate) e quindi:

commercianti al minuto;

commercianti ambulanti;

commercianti che effettuano cessioni tramite distributori automatici;

pubblici esercizi (bar);

ristoranti, alberghi ed attività paralberghiere.

NB tale regime potrebbe invece non risultare “particolarmente” vantaggioso per commercianti all’ingrosso ed artigiani ma è comunque necessario valutare caso per caso ,modalità e tempistiche di incasso dei corrispettivi e/o fatture.

 Attenzione salvo diversa interpretazione dell’Agenzia delle Entrate, tale opzione sembra ridurre i problemi connessi al principio di competenza (es. Competenza delle provvigioni per agenti/rappresentanti di commercio, individuazione del momento di ultimazione dell’operazione nelle prestazioni di servizi, momento di consegna del bene, ratei e risconti).

Esempio pratico sull’opzione comma 5 :

Quesito

Come si produrranno con l’opzione comma 5 le stampe dei registri Iva vendite e acquisti in caso di emissione di una fattura per cessione di beni nel 2017 con incasso nel 2018?

Soluzione L’Iva è dovuta tenendo conto che il regime per cassa segue il momento della registrazione (e non viceversa). La fattura (emessa o ricevuta) registrata nel 2017 si considererà (per presunzione, indipendentemente dalla data dell’effettiva riscossione/pagamento) incassata o pagata nel 2017 per la determinazione del reddito imponibile ai fini delle imposte dirette.

Conclusione

Per i contribuenti sopra indicati l’opzione comma 5 sarà più conveniente:

del regime di semplificata “per cassa” (con rilevazione degli incassi e pagamenti);

del regime di contabilità ordinaria (con vincolo annuale), previa opzione che verrà esercitata nella dichiarazione IVA 2018 (relativa all’anno 2017).

Riferimenti normativi:

Legge 11 dicembre 2016, n. 232 ;

D. P. R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 66;

D. P. R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 18, comma 5.

NB L’ANC (Associazione Nazionale Commercialisti) sollecita un intervento di modifica del nuovo regime Iva per cassa in contabilità semplificata al fine di renderlo opzionale ( e non più una scelta obbligata ).

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Il caso

Una ONLUS operante nel settore socio-educativo e ludico per bambini con disabilità neuromotorie, decide di registrare un marchio per tutelare la propria attività no profit e valorizzarla per la diffusione sul territorio.

In tal caso dovrà versare l’imposta di registro e gli agli oneri accessori previsti a livello fiscale?

Prima di provare a rispondere al quesito, forniamo alle associazioni interessate una guida pratica per conoscere i propri benefits fiscali sul punto e tutelarsi verso l’Agenzia delle Entrate.

Una guida tributaria per il no profit sull’imposta di registro, di bollo e tasse di concessione governativa, utile a “difendersi” dal Fisco

La legge sul volontariato 266/1991 prevede con riferimento all’imposta di registro, un particolare regime agevolativo rivolto alle associazioni di volontariato regolarmente iscritte nei registri regionali e provinciali, fermo restando che le OdV iscritte sono considerate in ogni caso ONLUS ai sensi dell’articolo 10, comma 8, DLgs. N. 460/97.

Illustriamo quindi una breve guida che possa consentire alle associazioni operanti nei settori di utilità sociale senza scopo di lucro, di conoscere i benefits fiscali spettanti in punto di imposta di registro e di bollo e disporre di un valido strumento per l’esercizio dei propri diritti nei confronti dell’Amministrazione Finanziaria, a fronte di eventuali rifiuti opposti dagli uffici dell’Agenzia delle Entrate in sede di registrazione di atti costitutivi , modifiche e atti connessi alle attività istituzionali espletate.

Le leggi e i documenti da indicare per dissipare i “dubbi” degli uffici fiscali

Il comma 1, articolo 8, della legge 266/91 prevede che gli atti costitutivi delle suddette organizzazioni e quelli relativi allo svolgimento delle loro attività sono esenti dall’imposta di bollo e di registro. Quindi, l’agevolazione concerne non solo la registrazione dell’atto costitutivo e lo statuto, ma tutti gli atti riguardanti lo specifico esercizio dell’attività tipica dell’associazione di volontariato;

successivamente, su tale argomento, l’Amministrazione Finanziaria si è espressa con Circolare del Ministero delle Finanze n. 3 del 25 febbraio 1992 confermando tale esenzione e in particolare che nelle ipotesi previste, la formalità della registrazione, agli effetti dell’imposta di registro, dovrà essere eseguita senza il pagamento dell’imposta”;

la Risoluzione Ministeriale del Ministero delle Finanze n. Di protocollo 300028 del 29 maggio 1993 è successivamente intervenuta, sempre sul merito di tale questione, in risposta a un preciso quesito di un’associazione di volontariato si espressa nei medesimi termini di cui sopra;

Inoltre su tale agevolazione, riguardante l’imposta di registro, incidentalmente, la Risoluzione Ministeriale n. 194/E del 21 dicembre 2000 ha stabilito che : “. Il legislatore per le associazioni di volontariato d cui alla legge 266 del 1991, ha previsto l’esenzione dell’imposta in funzione delle finalità dell’atto e quindi. Conferma la specialità del regime agevolativi previsto per gli organismi di volontariato e, quindi, dei principi che lo governano”;

ancora, anche la Corte Costituzionale con ordinanza n. 181 del 4 maggio 2005, ha ribadito nell’estensione dell’ordinanza (in margine ad altro argomento) il diritto per le associazioni di volontariato all’esenzione da imposta di registro.

L’agevolazione fiscale si può chiedere prima dell’iscrizione al Registro di volontariato?

La circolare 38 -2011 dell’Agenzia delle Entrate ad ulteriore supporto dell’esenzione dall’imposta di registro per le ONLUS, al paragrafo 1, pagine 3 e 4, ha definitivamente chiarito, ponendosi come importante documento di prassi, che l’agevolazione va concessa immediatamente alla costituzione dell’organizzazione di volontariato anche se, ovviamente, all’atto di costituzione la stessa non è ancor iscritta al Registro del Volontariato. L’esonero dall’imposta di registro è quindi usufruibile prima dell’iscrizione negli appositi registri ma occorrerà la tempestiva comunicazione all’ufficio locale dell’Agenzia delle Entrate che ha provveduto alla registrazione dell’atto costitutivo, circa l’avvenuta iscrizione nel registro delle organizzazioni di volontariato”.

Imposta di bollo

Quanto sopra descritto sopra vale anche rispetto all’imposta di bollo che non dovrà essere pagata.

Documenti di riferimento a supporto dell’agevolazione fiscale

Risoluzione Ministeriale del 7 ottobre 1994 numero di Prot. 10-218;

La Risoluzione Ministeriale del 5 giugno 1995 protocollo 138;

Articolo 17 del D. Lvo 460/97;

Nella Tabella allegata al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 642, relativa agli atti, documenti e registri esenti dall’imposta di bollo in modo assoluto, dopo l’articolo 27, è aggiunto in fine, il seguente: “Art. 27-bis – 1. Atti, documenti, istanze contratti, nonché copie anche se dichiarazioni e attestazioni poste in essere o richiesti da organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS)”.

Esempio: l’imposta di bollo non sarà dovuta da una ONLUS in caso di apertura di un conto corrente bancario intestato all’associazione

Esonero dal pagamento delle Tasse di CC. GG. (tasse di concessione governativa) e dei bolli per le domande di marchio da parte degli enti no profit

Le agevolazioni relative all’esonero dal pagamento di tasse di concessione governativa e bolli si applicano alle:

ONLUS – Organizzazioni non lucrative di utilità sociale, così come definite dal dlgs. N. 460/1997, articolo 10, iscritte, ai sensi dell’art. 11 dello stesso decreto,  nell’anagrafe delle Onlus, tenuta dal Ministero delle Finanze – Agenzia Regionale delle Entrate;

Federazioni Sportive ed Enti di promozione sportiva riconosciute dal CONI, oltre a società ed associazioni sportive dilettantistiche;

Sono equiparate alle Onlus, e quindi rientrano nel regime di esenzione, le Associazioni di Volontariato e le Cooperative sociali, che siano iscritte nell’apposito registro tenuto dalla Regione.

Ratio delle agevolazioni fiscali in punto di marchi

Nella ordinanza collegiale del Tribunale di Roma 19/12/2014 che si è pronunciata sulla legittimità del marchio di un’associazione e sulla qualificazione giuridica delle Associazioni/Fondazioni sotto il profilo della tutela dei segni distintivi, si afferma che “tali funzioni risiedono nell’esigenza che, in un’economia di mercato concorrenziale, siano resi possibili l’individuazione e il riconoscimento delle realtà imprenditoriali presso tutti coloro che vi operano, anche a diverso livello” dunque anche non lucrativo.

Nel caso di specie si tratta di un brand non connesso ad erogazione di servizi tipicamente aziendali, ma ad un’attività di utilità sociale (socio educativo e ludica per bambini affetti da disabilità) dunque intrecciata funzionalmente ai fini statutari: quindi, il valore dell’atto di registrazione del marchio risulta privo di quel valore negoziale – economico o di affari incorporato nel documento che l’imposta di registro mira tipicamente a percuotere

E’ quindi configurabile una palese asimmetria tra il trattamento del marchio ai fini commerciali e le implicazioni di ordine economico, finanziario e fiscali di un brand registrato da una ONLUS.

Spunti per l’autotutela tributaria.

Per ulteriori approfondimenti si consiglia la lettura la risoluzione del 6 giugno 1994 numero prot. 166 e la risoluzione n. 164 del 23 luglio 1996 che ribadiscono l’esenzione dalle imposte di registro e di bollo per gli atti costitutivi delle organizzazioni di volontariato e per quelli connessi allo svolgimento delle loro attività.

Conclusione

Dunque tornando al nostro caso, la registrazione del marchio dell’ONLUS potrebbe essere logicamente inquadrato come atto relativo allo svolgimento dell’attività di solidarietà sociale che caratterizza lo scopo istituzionale dell’ente, dunque lo stesso dovrebbe essere fuori dall’ambito di applicazione dell’imposta di registro a norma dell’art 8 L 266/1991.

Quindi la ONLUS non dovrebbe essere tenuta al pagamento dell’imposta di registro.

Al massimo l’onere che potrebbe essere eventualmente richiesto, corrisponderebbe ad una imposta di registro in misura fissa.

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Il caso

La Srl Alfa decide di vendere il proprio marchio d’impresa unitamente all’azienda, alla società Beta.

Quesito

Questa operazione nella misura in cui comprende anche il trasferimento del bene “marchio” è soggetta ad IVA?

Individuiamo quindi il corretto trattamento fiscale nei casi in cui il brand sia ceduto insieme all’azienda che ingloba il segno distintivo.

Al riguardo, è pacifico che esso, in tale fattispecie, costituisca giuridicamente un bene aziendale di tipo strumentale, più esattamente un “intangible asset” iscritto nell’attivo dello stato patrimoniale come immobilizzazione immateriale. Occorre quindi verificare se il suo inserimento nell’operazione di cessione determini o meno una deroga all’ordinario sistema di tassazione della cessione d’azienda che, sulla scorta della facoltà riconosciuta agli Stati membri dall’articolo 5, n. 8, della direttiva n. 77/388/Cee, la sottrae ad IVA, assogettandola all’imposta di registro in misura proporzionale.

Analisi fiscale della cessione di marchio con azienda

Ai fini dell’imposizione indiretta, posto il principio di alternatività IVA/Imposta di registro, per inquadrare il corretto trattamento fiscale del trasferimento d’azienda, occorre in primo luogo verificare se tale fattispecie rientri nel campo di applicazione dell’imposta sul valore aggiunto.

Ai sensi dell’articolo 2, comma 3, lettera b, del D. P. R. N. 633 del 1972, non sono considerate cessioni di beni “le cessioni e i conferimenti in società o altri enti compresi i consorzi e le assicurazioni o altre organizzazioni, che hanno per oggetto aziende o rami di azienda”.  Pertanto in questo caso è cristallina l’esclusione del negozio traslativo dell’azienda dall’imposta sul valore aggiunto.

Cio premesso, accertiamo se questo principio si applichi altresì al caso di specie in cui ad essere trasferito è anche il marchio.

In passato, la Corte di Cassazione con le sentenze n. 4974 del 1º aprile 2003 e n. 4452 del 26 marzo 2003 aveva stabilito che l’operazione di trasferimento del marchio con l’azienda, sotto il profilo fiscale, generasse una duplice e distinta tassazione cioè applicazione dell’imposta di registro per la cessione di azienda o di un suo ramo e dell’IVA per l’alienazione del marchio, la quale doveva, invece, considerarsi una prestazione di servizio, indipendentemente dalla contestualità o meno delle due operazioni di vendita.

Duplice tassazione (IVA + Imposta di registro) oppure no?

Tale iniziale orientamento (ormai superato) differisce dall’interpretazione fornita dalla Corte di Giustizia UE, nella sentenza 27 novembre 2003, nella causa C497/01 e anche da quanto sostenuto dall’Associazione dei Dottori Commercialisti di Milano, con la norma di comportamento n. 158, approvata nel mese di novembre 2004, le quali hanno contestato l’interpretazione giurisprudenziale della Suprema Corte, ritenendo più corretto ai fini delle imposte indirette, in caso di cessione di azienda, comprensiva di marchio, escludere quest’ultimo corrispettivo da IVA ed assoggettarlo, in modo unitario al complesso aziendale, ad imposta di registro, in misura proporzionale, in quanto l’operazione di vendita del marchio non è effettuata separatamente dal complesso aziendale.

Alla base di tale indirizzo ermeneutico c’è la prevalenza del principio di unitarietà, per cui la nozione di trasferimento a titolo oneroso o gratuito o sotto forma di conferimento a una società di un’universalità totale o parziale di beni deve essere interpretata nel senso che in essa rientri anche il trasferimento di un’azienda o di una parte autonoma di un’impresa, “compresi” gli elementi materiali ed, eventualmente, immateriali che la compongono.

L’Agenzia delle entrate, pertanto, suffragata anche da una nota resa dall’Avvocatura dello Stato, ha stabilito che la disposizione di cui all’articolo 2, comma 3, del Dpr 633/72, in quanto norma speciale, trova applicazione in tutti i casi in cui si realizza il trasferimento di un’azienda o di un ramo della stessa, a prescindere dai beni che la compongono.

Conclusione

La cessione d’azienda, contestuale a quella del marchio rileva come “assorbente” rispetto a quella del segno distintivo, che deve considerarsi un bene immateriale della stessa azienda e, pertanto, seguire, nella cessione, la sua disciplina fiscale, ragione per la quale lo stesso non si considera produttivo di valore aggiunto.

Non trova dunque applicazione l’ormai vetusto e superato principio che qualificava la cessione unitaria e contestuale dell’azienda e del marchio come un negozio complesso da assoggettare ad un duplice regime di imposizione (cessione dell’azienda all’imposta di registro e la cessione del marchio ad IVA).

Dall’esclusione della rilevanza ai fini IVA consegue che il trasferimento dell’azienda o di rami della stessa (un ramo d’azienda è una universalità di beni, organicamente coordinati, in funzione dello svolgimento di una attività di impresa) debba essere assoggettato all’imposta di registro in misura proporzionale.

La Srl Alfa in conclusione sarà tenuta in solido con la cessionaria società Beta al pagamento dell’imposta di registro da versare telematicamente con il modello F24 Elementi Identificativi”.

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Il caso

Tizio impiegato in un’azienda, per conseguire un’ entrata reddituale addizionale, decide di registrare e intestarsi un marchio d’impresa e successivamente, da soggetto privato, stipulare un contratto di licenza esclusiva del brand in favore della Srl Gamma incassando royalties.

Quesiti

Sulle royaltyes incassate Tizio dovrà pagare imposte dirette?

Il contratto in oggetto è ex lege operazione soggetta ad IVA?

E’ dovuta la ritenuta d’acconto?  Se si come va pagata e in quale misura?

Focus del caso

La fattispecie in esame è riconducibile all’ipotesi di “utilizzo indiretto” del brand cioè concessione in uso del diritto, esclusivo in questo caso, cioè attribuito unicamente alla società Gamma, all’utilizzo del marchio (operazione negoziale conosciuta anche come “licensing”).

In pratica, riguarda un contratto di concessione in licenza di marchio da privato (titolare-licenziante) ad una srl (licenziataria), che potrà utilizzarlo ai fini commerciali corrispondendo in cambio canoni periodici.

Viene quindi a determinarsi una dissociazione tra la proprietà del bene immateriale che resta in capo a Tizio, il quale continuerà a figurare formalmente come titolare e il suo utilizzo a fini commerciali spostato sulla società Gamma.

Trattamento fiscale delle royalty: IRPEF?

Supponiamo che, nel caso concreto la Srl sia una società che intende affermarsi sul mercato internazionale, quindi il corrispettivo sarebbe costituito da una percentuale variabile sul fatturato, altrimenti nota come royalty, computando a tal fine anche gli introiti che la società licenziataria riuscisse ad incassare per effetto di successivi accordi di sub-licenza sottoscritti con operatori esteri.

Il soggetto, tuttavia, pone in essere questa operazione negoziale “occasionalmente”, senza agire come imprenditore, cioè senza ricollegare la concessione in licenza ad un’attività economica professionale organizzata, diretta alla produzione e scambio di beni e servizi, (art 2082 c. C. ). Inoltre ipotizziamo che non sussista nel caso esaminato un coordinamento di mezzi finanziari nell’ambito di un’operazione di rilevante entità economica, sebbene riferita ad un singolo affare: risulterebbe quindi esclusa la configurazione dell’attività come imprenditoriale ai fini fiscali.

Ora, posto che il licenziante è nel nostro caso un privato non agente, sotto il duplice profilo soggettivo ed oggettivo, né come libero professionista, né come imprenditore, occorre in primis inquadrare sotto il profilo reddituale ai fini fiscali delle imposte dirette il corrispettivo da erogare.

In mancanza di una norma specifica, esistono sul punto due opzioni interpretative:

a) irrilevanza fiscale in quanto “nessun reddito”(relazione governativa articolo 49 ora 53 TUIR);

b) rilevanza fiscale come “redditi diversi” ex articolo 67 TUIR comma 1 lettera l) quale “obbligazione di permettere” (risoluzione dell’Agenzia delle Entrate 30/E 2006).

N. B.  Quanto alle due opzioni interpretative, a fronte di questo vuoto normativo in materia si auspica un intervento legislativo di interpretazione autentica o intervento chiarificatore dell’amministrazione finanziaria riferito a fattispecie analoga.

Ma la prestazione di Tizio è soggetta ad IVA?

Per quanto riguarda le imposte indirette, la prestazione resa da Tizio persona fisica non dà valore aggiunto cioè è operazione esclusa dall’IVA per difetto del requisito soggettivo in quanto non resa nell’esercizio di impresa o di arti e professioni (manca il presupposto cardine di applicazione ex art 1 del citato decreto ai fini dell’imponibilità), sebbene astrattamente sussumibile, sotto il profilo oggettivo nella norma che configura la concessione in licenza di marchi come prestazione di servizi ex articolo 3 comma 2 n. 2) del citato Decreto.

Dunque, anche ammettendo che tali entrate economiche costituiscano per Tizio redditi diversi ex articolo 67, comma 1, lettera l) del TUIR, (superato l’orientamento che li qualificava come redditi di lavoro autonomo di cui all’articolo 53, comma 2, lettera b) del TUIR) essi rileverebbero sotto il profilo fiscale delle imposte indirette come operazione non soggetta a IVA quindi non rientrante nel campo di applicazione dell’art 3 comma 2 n. 2) trattandosi di corrispettivi derivanti da concessioni in licenza di marchio non conseguiti nell’esercizio di attività ex articoli 4 e 5 del Dpr 633/72.

Sarebbero assoggettate invece al versamento della ritenuta d’acconto del 20% da parte della società licenziataria Gamma, rilevando quest’ultima quale sostituto di imposta, come previsto dall’articolo 25 del Dpr 600 del 29 settembre 1973 anche per prestazioni occasionali.

Ora, applicando al caso le coordinate sopra individuate, premesso che non ci sarà fatturazione in senso tecnico da parte di Tizio, si perviene alle seguenti conclusioni:

a) Se si accede alla prima opzione – nessun reddito – il privato non pagherà imposte dirette sui corrispettivi e verrà emessa una ricevuta generica senza l’indicazione né di IVA, né di ritenuta d’acconto;

b) se si opta per la seconda soluzione – reddito diverso – come cautelativamente accade nella prassi, la ricevuta dovrà indicare la ritenuta pari al 20% a titolo d’acconto e i redditi dovranno essere dichiarati da Tizio in Unico persone quadro RL sezione II A (applicazione dell’aliquota prevista per lo scaglione reddituale di riferimento).

Conclusione

La risposta al quesito formulato nell’incipit non può che essere negativa.

L’operazione negoziale posta in essere dal privato è un’operazione fuori campo IVA In tal caso, a differenza dell’IVA esente, l’operazione non è soggetta agli adempimenti formali tipici dell’imposta pertanto non sussiste l’ obbligo di inserimento della stessa nella comunicazione di cui all’articolo 21 del D. L. 78/2010.

La società Gamma non dovrà pagare l’IVA per ottenere la concessione in licenza del brand, (sia che le royalty costituiscano per Tizio entrata occasionale qualificabile come “non reddito” quindi fiscalmente irrilevante, sia che le stesse siano configurabili per Tizio come reddito diverso da dichiarare in Unico) ma dovrà, qualificando le royalty come redditi diversi solo versare telematicamente la ritenuta d’acconto tramite f24 in qualità di sostituto d’imposta di Tizio.

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Distinzione tra “utilizzo diretto”, “utilizzo indiretto” e “cessione” del marchio

Esaminiamo l’ipotesi in cui un soggetto persona fisica incassi delle royalties, da una società di capitali, in cambio dell’attribuzione alla stessa dell’utilizzo economico del marchio (d’impresa o collettivo). Cosa succede a livello fiscale?

Per rispondere al quesito, occorre in primis evidenziare la differenza tra utilizzo diretto, indiretto e cessione del marchio.

Utilizzo diretto: è l’uso del marchio da parte del titolare, nell’ambito della propria attività economica, per contraddistinguere i propri prodotti o servizi rispetto a quelli dei concorrenti.

Utilizzo indiretto: è la concessione in uso del diritto all’utilizzo del marchio. Trattasi cioè della concessione in licenza del brand, conosciuta anche come “licensing”, dal titolare cioè il licenziante, che ne mantiene la proprietà, ad un altro soggetto, il licenziatario, che potrà utilizzarlo ai fini commerciali corrispondendo in cambio una royalty al titolare.

Cessione: è il trasferimento della proprietà unitamente al diritto di utilizzo economico del marchio dall’originario titolare ad un terzo soggetto, che consente di realizzare plusvalenze in beneficio del cedente.

“Focus” del caso

L’ipotesi che si intende esaminare, è quella dell’utilizzo indiretto del marchio da parte di una persona fisica che concede in licenza il brand alla società di capitali.

Il soggetto pone quindi in essere questa operazione negoziale “occasionalmente”, senza agire come imprenditore, cioè senza ricollegare la concessione in licenza ad un’attività economica professionale organizzata, diretta alla produzione e scambio di beni e servizi (articolo 2082 codice civile)

N. B. Se invece l’attività di licensing del soggetto persona fisica titolare del marchio che percepisce una percentuale sugli incassi dalla società utilizzatrice, fosse calata nel quadro di un’attività economica imprenditoriale, la stessa non sfuggirebbe a tassazione.

L’impasse che non consente automaticamente di considerare esenti da imposizione fiscale i redditi ottenuti dal soggetto nel caso in esame, deriva sotto il profilo giuridico ermeneutico, proprio dall’interpretazione del termine “utilizzazione economica” del marchio

Da un lato, la relazione governativa all’articolo 49 (ora 53 TUIR) nell’usare il termine “utilizzazione”, non distingue tra concessione e cessione del marchio e, pertanto, configurerebbe come certa la non imponibilità dei corrispettivi conseguiti in entrambe le situazioni economico-giuridiche, in un contesto esulante dall’esercizio dell’attività di impresa.

Tuttavia, in contrasto con tale orientamento, la risoluzione 30/E del 16 febbraio 2006 ha ritenuto di attribuire rilevanza impositiva, come reddito diverso, ai corrispettivi citati, limitatamente alla esecuzione del contratto di “concessione” (e non anche di cessione) per l’utilizzo del marchio, in quanto suscettibile di essere annoverato nella più generica e residuale fattispecie giuridica consistente nell’assunzione dell’obbligo di fare, non fare, permettere, ex lettera l, comma 1, dell’articolo 67 del TUIR.

Per l’amministrazione finanziaria quindi le royalties sarebbero tassabili come redditi diversi ma tale assunto non viene esteso alle ipotesi di vendita del marchio.

Una soluzione interpretativa a favore del contribuente: detassazione fiscale delle royalties come “non reddito”

Per districare la fumosa questione interpretativa relativa al trattamento fiscale delle royalties da parte di soggetto persona fisica, proviamo ad elaborare una ricostruzione interpretativa che terrà conto di diversi elementi e che trovi un valido riscontro normativo a livello sistematico.

Efficacia delle risoluzioni dell’Agenzia delle Entrate

In primis, analizziamo il problema sul piano della gerarchia delle fonti.

Ci si dovrebbe chiedere: le risoluzioni dell’Agenzia delle Entrate sono giuridicamente vincolanti?  La risposta non può che essere negativa perché si tratta di atti amministrativi interni che riportano un’interpretazione legislativa sulla base di specifiche istanze ed esprimono una potestà d’ indirizzo priva di efficacia normativa esterna.  Recentemente, la Corte di Cassazione con sentenza n. 5137/2014 si è pronunciata affermando che le risoluzioni e le circolari non sono fonti del diritto, chiarendo che l’interpretazione della normativa tributaria in esse contenuta, non vincola né i contribuenti né i giudici.  Tali atti quindi, possono dettare agli uffici periferici criteri di comportamento da seguire nella concreta applicazione di norme di legge, ma non possono imporre ai contribuenti nessun adempimento non previsto dalla legge né, soprattutto, attribuire all’inadempimento del contribuente a tali prescrizioni un effetto non previsto da una norma di legge.  Quindi costituiscono esclusivamente pareri dell’amministrazione non vincolanti per il contribuente, e non sono, quindi, impugnabili neanche innanzi al giudice amministrativo, non essendo atti generali di imposizione (in senso conforme Cassazione Civile, Sezioni Unite. , sentenza 02/11/2007 n° 23031).

Inoltre, anche a voler riconoscere efficacia alla citata risoluzione n. 30/E del 2006 occorre considerare che la stessa si riferisce ad un’ipotesi di concessione in uso con licenza non esclusiva perché comunque il titolare concedente del marchio continuava ad utilizzarlo per la propria attività professionale, ipotesi diversa dal caso in esame dove invece la persona fisica licenziante non spenderebbe economicamente il marchio nell’ambito di un’attività imprenditoriale dopo averlo concesso in licenza alla società di capitali.

Sulla base di queste considerazioni, risulta maggiormente attendibile l’interpretazione favorevole alla detassazione di questi compensi, conformemente alla relazione governativa al TUIR sopra citata.

Inquadramento sistematico delle royalty nel DPR 917/1986

L’interpretazione favorevole alla neutralità fiscale dei proventi derivanti dall’utilizzo “indiretto” del marchio da parte di persona fisica si fonderebbe anche su un dato normativo secondo un’interpretazione “sistematica” di coordinamento ermeneutico delle disposizioni del Testo Unico delle imposte sui redditi (TUIR)

Dal punto di vista civilistico, la nozione di royalty identifica il corrispettivo pattuito nel quadro di un contratto con effetti obbligatori, ed avente ad oggetto un bene immateriale, nel caso in esame, un marchio d’impresa o collettivo.

Il diritto tributario invece, bypassando l’aspetto contrattuale, all’articolo 53 TUIR,  sintetizza l’intera fattispecie attraverso la locuzione “utilizzazione economica” la quale assorbirebbe, insieme all’ipotesi di concessione in licenza, anche la cessione a titolo oneroso) e non configura una definizione unitaria di royalty.

Infatti, con l’entrata in vigore del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (D. P. R. 22 dicembre 1986, n. 917) dal 1°gennaio 1988, è scomparsa la normativa che regolava espressamente la fattispecie in esame. (D. P. R. 29 settembre 1973, n°597) in base alla quale i proventi da concessione in licenza conseguiti da un soggetto privato erano inquadrati e tassati come redditi di lavoro autonomo.

L’attuale TUIR, infatti, ha previsto in relazione ai proventi in questione, costituiti dai redditi derivanti dallo sfruttamento di beni intangibili, un trattamento fiscale differenziato, a seconda di alcune variabili, in primis al soggetto, residente, che li percepisce, estromettendo l’ipotesi del soggetto privato.

In sintesi le royalty:

a) costituiscono redditi d’impresa quindi rientranti nella disciplina dell’articolo 55 del TUIR se conseguiti da soggetti che agiscono nell’esercizio professionale di una attività commerciale e, in ogni caso, se conseguiti da società ed enti commerciali;

b) diversamente, costituiscono redditi “diversi”, ovvero redditi di lavoro autonomo quindi rientranti nella disciplina dell’articolo 53 TUIR se l’utilizzazione economica del bene è effettuata direttamente dall’autore o dall’inventore, non nell’esercizio di imprese commerciali (utilizzo diretto);

Nel caso di specie invece, trattasi di utilizzo indiretto da parte della persona fisica, astratto da attività d’impresa quindi non rientrante né nell’ipotesi sub a), né in quella sub b).

Infatti la persona fisica non utilizza il marchio per un’attività di commercializzazione di prodotti ai quali viene apposto, introitando così direttamente i guadagni a livello imprenditoriale ma ne attribuisce la spendibilità economica alla società di capitali mantenendone solo la titolarità formale.

Ciò a supporto della detassazione fiscale di tali proventi secondo la nostra ricostruzione interpretativa

Si auspica in ogni caso, un intervento chiarificatore a livello legislativo o dell’Amministrazione Finanziaria che definisca la questione della tassazione delle royalties da persona fisica non imprenditore in modo puntuale ed esplicito.

Conclusione

La persona fisica che concede in licenza un marchio ad una società di capitali incasserà delle royalty che, in base alla interpretazione della relazione ministeriale all’articolo 53 non sarebbero tassabili e che invece sulla base della risoluzione 30/E del 16 febbraio 2006 ADE rileverebbero come redditi diversi derivanti da un obbligo di permettere.

Seguendo la risoluzione dell’Agenzia delle Entrate, peraltro non normativamente vincolante per i contribuenti, le royalty così incassate sarebbero dichiarabili nel quadro RL di Unico persone fisiche, sezione II-A

Secondo la nostra soluzione interpretativa in linea con la relazione governativa TUIR, tali redditi sarebbero detassati perché non costituenti né redditi d’impresa (articolo 55 TUIR) né redditi diversi (articolo 67) né redditi autonomi (articolo 53) in quanto generati dall’utilizzo indiretto del marchio da persona fisica privata.

Per pianificare la registrazione e la futura concessione in licenza di un marchio, sia esso di impresa o collettivo e godere del regime di detassazione fiscale, 

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