Come si pianifica l’assegnazione  di beni ai soci  “proporzionale  alle quote” 

In linea di principio l’operazione di assegnazione di beni ai soci che consente di assoggettare a tassazione premiale l’estromissione degli asset societari dall’attivo patrimoniale con imposta sostitutiva ad aliquota agevolata ( 8%), dovrebbe rispettare le quote di partecipazione dei soci assegnatari. Tuttavia nella prassi è difficile che ciò accada subito e in misura esatta.

Per ripristinare l’equilibrio societario “alterato” dalle asimmetrie generate dalle operazioni traslative dei beni immobili da società di capitali, sarà possibile :

per l’assegnazione da società in liquidazione (ipotesi naturale) assegnare anche poste del passivo a taluni soci per conguagliare il diverso valore dei beni dell’attivo;

in caso di assegnazione per l’impresa in normale funzionamento, eseguire una assegnazione di capitale non proporzionale cui consegue la variazione delle quote di partecipazione dei soci alla società. ( assegnazione in sede di riduzione di capitale sociale);

Nella seconda opzione, occorre che la scelta di una riduzione non proporzionale del capitale sia assunta all’unanimità dei soci per superare il contrario disposto dell’articolo 2482-quater del codice civile (applicabile alle sole delibere adottate a maggioranza).

In sintesi è legittimo, con il consenso di tutti i soci, sia nell’ipotesi di riduzione reale ( volontaria) che in quella per perdite (obbligatoria), deliberare la riduzione del capitale in misura non proporzionale rispetto alle singole partecipazioni, modificando in modo “asimmetrico” le percentuali di partecipazione dei singoli soci.

In alternativa è necessario che il socio che si vede assegnato un bene non proporzionale alla quota detenuta esegua precedentemente un versamento in conto capitale che riequilibri il rapporto societario.

Il caso pratico di una Srl

La società Omega Srl detiene due beni immobili che chiamiamo A e B iscritti nell’attivo patrimoniale rispettivamente con il valore di 50 e di 30 e intende assegnarli rispettivamente ai soci Tizio e Sempronio partecipanti ciascuno al capitale sociale per il 50%. Posta la mancanza di passività, il netto patrimoniale ammonta a 80. Se la società procedesse all’assegnazione a Tizio dell’immobile A e a Caio dell’immobile B non ci sarà in partenza proporzione rispetto alle quote detenute. Come si può riequilibrare l’operazione di assegnazione? Il socio Tizio potrà eseguire un versamento in conto capitale per l’importo di 20 ( pari allo scarto tra i due valori immobiliari). In tal modo attraverso tale versamento , il socio Caio riceverà da un lato l’immobile per 30 e in misura addizionale liquidità per 20 per un totale di 50 , importo esattamente corrispondente a quanto ricevuto in assegnazione (per il solo immobile) da Tizio. Si otterrà così un’assegnazione proporzionalmente corretta.

Risparmio fiscale fino al 100% per il socio assegnatario con rimborso di capitale

NB Se l’assegnazione immobili venga posta in essere a fronte di rimborso del capitale o di riserve di capitale, in capo al socio non maturerà alcun reddito tassabile se il costo fiscale della partecipazione, benché ridotto di un ammontare pari al valore (anche catastale) del bene assegnato, non si annulli. Il socio non realizzerà una nuova materia imponibile in quanto riceverà in restituzione in natura meno di quanto (o esattamente quanto) aveva apportato/conferito in conto capitale. In altri termini il differenziale tra valore attuale dell’immobile e costo fiscale della partecipazione rilevante quale eccedenza tassabile, non sussisterà e, anche qualora si realizzasse parzialmente e in misura ridotta, il prelievo in capo al socio risulterà solo eventuale perché neutralizzato in tutto o in parte da quanto pagato dalla società con imposta sostitutiva.

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“Trilogia” dell’assegnazione di beni ai soci e vincolo nelle opzioni

Il nuovo termine di scadenza previsto per l’atto di assegnazione ai soci dei beni immobili e di quelli iscritti nei pubblici registri al fine di godere del regime opzionale con aliquota sostitutiva agevolata all’8%, è stato fissato dall’ultima legge di Stabilità al 30 settembre 2017.

Se in primis guardiamo “da di dentro” come funziona l’operazione di assegnazione, notiamo come la società , in sostanza attribuisce al socio valori espressi nell’attivo patrimoniale in contropartita della riduzione del patrimonio netto potendosi prospettare tre possibilità :

• erogazione di un dividendo in natura (quando sono assegnate riserve di utili);
• restituzione di versamenti (quando sono assegnate riserve di capitale) ;
• riduzione del capitale sociale quando è diminuita tale posta.

NB La scelta non può essere effettuata “ad libitum” ma deve rispettare la regola della prioritaria esternalizzazione delle poste del netto meno vincolate, quindi si comincia dalle riserve di utili per giungere poi a quelle di capitale e infine al capitale sociale posto che quest’ultimo, come confermato dalla ormai consolidata giurisprudenza sulla scorta della sentenza della Corte di Cassazione n. 12347/1999, presenta un grado di indisponibilità maggiore costituendo il valore delle attività patrimoniali che i soci si sono impegnati a non distrarre dalla attività di impresa e che non possono liberamente ripartirsi per tutta la durata della società. Tale criterio risulta contraddistinto da una ratio volta a non soltanto alla tutela dei soci, ma anche a quella dei terzi.

Assegnazione di beni ai soci agente in riduzione sul capitale sociale: come e quando farla

E’ importante evidenziare che se per effetto di tale operazione, volta ad estromettere dalla società quei beni che la stessa ha ancora “in pancia” per diversi motivi o per onerosità degli strumenti tradizionali di trasferimento (si pensi soprattutto alle imprese immobiliari), viene ad essere intaccato il capitale sociale, trattandosi di una riduzione volontaria ( o altrimenti conosciuta come riduzione reale perché attuata attraverso il rimborso di parte di capitale ai soci), è necessario, come previsto ex lege, eseguire precedentemente l’iscrizione al registro imprese della relativa delibera, ciò al fine di consentire ai creditori di opporsi alla riduzione stessa.

L’atto di assegnazione dei beni potrà quindi essere eseguito una volta spirati i 90 giorni in difetto di opposizione

NB Tale limite temporale di attuazione dell’assegnazione opererà salve le ipotesi di infondatezza di pericolo di pregiudizio per i creditori e di prestazione di opportune garanzie di cui all’ultimo comma dell’articolo 2445 oppure 2482 del codice civile, che consentiranno di “bypassarlo” dando il via libera all’esecuzione dell’operazione malgrado l’ intervenuta opposizione.

Esempio pratico di una Srl: cosa dovrà fare prima di assegnare beni immobili ai soci

Prendiamo l’ esempio una Srl che intende procedere all’assegnazione di beni immobili in riduzione del capitale sociale. La stessa dovrà:

• iscrivere la delibera di riduzione volontaria del capitale al registro delle imprese;
• ai sensi dell’articolo 2482 del codice civile, attendere novanta giorni prima di eseguirla per dar tempo ai creditori di proporre le loro eventuali opposizioni.

Nel caso specifico dell’assegnazione a causa della liquidazione societaria, non si pongono problemi di riduzione del capitale sociale atteso che il patrimonio netto assume il significato “indifferenziato” di patrimonio netto di liquidazione.

Focus sul termine di scadenza per l’assegnazione dei beni ai soci 2017 in caso di riduzione del capitale sociale e tempestività di iscrizione della delibera

NB La scadenza del 30 settembre 2017 rappresenta il dies ad quem per l’atto di riduzione del capitale sociale (cioè va individuata come termine ultimo per perfezionare la stessa) e non per la semplice iscrizione della delibera nel registro delle imprese.

Ciò significa in pratica che, per beneficiare realmente degli effetti premiali dell’opzione agevolativa, considerato il termine di sospensione feriale del mese di agosto, per evitare incorrere nel rischio di fuoriuscire dal perimetro temporale dell’operazione di assegnazione previsto nel 2017 per godere dei relativi benefits fiscali, la delibera di riduzione del capitale non dovrà in via cautelativa essere iscritta al registro imprese oltre il mese di maggio 2017.

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Convenienza fiscale dell’assegnazione dell’immobile per il socio persona fisica

Se da un lato l’assegnazione di beni immobili può generare un significativo beneficio fiscale nei confronti del socio persona fisica assegnatario, ridotto sostanzialmente alle imposte degli atti e alla tariffa notarile per il trasferimento del diritto reale, tale operazione se non correttamente pianificata, può rilevarsi molto onerosa in termini di imposte dirette ((articolo 47 DPR 917/1986).

 Assegnazione “contro” utili o assegnazione “contro” capitale.  Come effettuare la scelta?

Con l’assegnazione di beni la società, sostanziamente attribuisce al socio valori espressi nell’attivo patrimoniale in contropartita della riduzione del patrimonio netto. Sulla base della posta del netto effettivamente assegnata si potranno prospettare le seguenti situazioni:

erogazione di un dividendo in natura (quando sono assegnate riserve di utili)

restituzione di versamenti (quando sono assegnate riserve di capitale)

riduzione del capitale sociale quando è diminuita questa ultima posta.

NB Non si tratta di una scelta discrezionale o aleatoria perché occorrerà in linea di principio seguire un certo ordine: in primis vanno esternalizzate le poste del netto meno vincolate, quindi si partirà dalle riserve di utili per arrivare a quelle di capitale e infine al capitale sociale.  

Inoltre occorre delineare una fondamentale distinzione per comprendere il funzionamento reale del meccanismo fiscale agevolativo

Se l’assegnazione di un bene in natura ha come contropartita la distribuzione di utili, essa produrrà un reddito imponibile in capo al socio assegnatario, corrispondente all’eccedenza rispetto al valore del bene assegnato, con relativo assorbimento di liquidità per versamento delle imposte;

Tale presupposto di reddito (eventuale eccedenza) andrà calcolato sull’immobile oggetto di assegnazione, confrontando il suo valore attuale rispetto a quello fiscale del bene in capo alla società.

Nell’ipotesi in cui invece l’assegnazione si realizzi mediante rimborso di capitale, oppure restituzione di riserve di capitale, non si genererà di norma alcun reddito da tassare in capo al socio, in quanto la suddetta eccedenza potrà emergere solo parzialmente e in misura ridotta o addirittura inesistente ;

In tal caso, il  reddito  da tassare (eccedenza) andrà calcolato prendendo come riferimento la quota, ovvero confrontando il valore attuale dell’immobile rispetto al costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione.

Qual è il beneficio fiscale ottenibile dal socio persona fisica assegnatario e perché si realizza?

NB Con l’opzione agevolata dell’aliquota sostitutiva, il calcolo dell’eccedenza farà emergere comunque un ammontare ridotto rispetto a quello che risulterebbe in regime ordinario cioè non agevolato, in quanto, sia che si agisca sugli utili che sul capitale, occorrerà computare quanto “coperto” dall’imposta sostitutiva pagata dalla società.

In altre parole, il prelievo tributario in capo al socio risulterà solo eventuale perché neutralizzato totalmente o parzialmente da quanto pagato dalla società a tale titolo, realizzando un fortissimo risparmio lecito di imposta con la  garanzia del non assoggettamento ad operazioni di rettifica del valore dichiarato da parte dell’Agenzia delle Entrate.

Pianificazione fiscale e “documenti alla mano” per ottenere il beneficio fiscale

Questo ”tax saving” sarà reale e tangibile, a condizione che l’operazione, ante attuazione, venga pianificata nel dettaglio procedendo ad una serie di accertamenti complessi quali l’ analisi dei valori di bilancio, visura catastali, computo imposte degli atti, registro – ipotecaria – catastale, valutazione della messa in liquidazione della Società assegnante, verifica decorrenza del quinquennio per la successiva detassazione della plusvalenza in caso di futura cessione, tariffa notarile. )

Sul punto, conformemente a quanto emerge dalla circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 26E del 1°giugno 2016, confermando quanto già interpretato e chiarito dallo studio 20-2016/T del notariato in data 28 gennaio 2016 , occorrerà come documentazione alla mano:

l’ ultimo bilancio a sezioni contrapposte;

la visura catastale dell’immobile;

l’eventuale ultimo bilancio depositato in CCIAA con allegati (nota integrativa, verbale assemblea ed eventuale relazione del Revisore);

In sintesi, con le opportune cautele e accortezze tributarie:

i soci persone fisiche , entro il 30. 09. 2017 potranno ottenere attraverso l’assegnazione la proprietà dei immobili non strumentali (e beni mobili registrati) una imperdibile detassazione fino all’80%, considerando sia le minori imposte degli atti (registro, catastali ed ipotecaria) che la eventuale detassazione sull’assegnazione stessa dell’immobile in presenza dei requisiti prescritti;

la società che assegna il bene potrà a sua volta godere di una ulteriore agevolazione fiscale con l’applicazione delle norme correttamente individuate.

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