La risposta a questa domanda è tutt’altro che scontata e coinvolge aspetti complessi di diritto tributario internazionale e nazionale. È proprio per fare chiarezza che l’Agenzia delle Entrate è intervenuta con l’Interpello n. 8 del 2026, fornendo indicazioni fondamentali su come trattare fiscalmente, in Italia, i redditi di lavoro dipendente derivanti da piani di incentivazione monetari e azionari maturati all’estero.

In questo articolo analizzeremo il contenuto dell’Interpello, le norme applicabili, i problemi principali e come risolverli in modo corretto ed efficiente, evitando errori e sanzioni.

L’Interpello n. 8/2026

Con la Risposta a Interpello n. 8 del 2026, l’Agenzia delle Entrate torna a fare chiarezza su un tema fiscale particolarmente delicato: il trattamento dei redditi di lavoro dipendente derivanti da piani di incentivazione monetari o azionari, che risultano percepiti in Italia, ma maturati durante periodi di lavoro svolti all’estero. In altre parole, si parla di situazioni in cui il lavoratore ha operato all’estero, spesso all’interno di un gruppo multinazionale, e percepisce il compenso solo successivamente, quando è ormai fiscalmente residente in Italia.

Questo documento si inserisce in un percorso interpretativo già tracciato da precedenti prassi e chiarimenti forniti dall’Agenzia, volto a definire i criteri di territorialità del reddito, gli obblighi di tassazione in Italia e il ruolo del sostituto d’imposta. L’aspetto centrale riguarda la disconnessione tra il momento della maturazione del diritto al compenso (che può avvenire in un altro Stato) e quello della percezione effettiva (che può invece avvenire in Italia).

Il caso esaminato dall’Agenzia assume un’importanza strategica per tutte le imprese italiane inserite in gruppi internazionali e per i consulenti fiscali e del lavoro chiamati a gestire operazioni di distacco, trasferimento o rientro di personale da un Paese all’altro. L’obiettivo è ridurre il rischio di errori nella tassazione e garantire una corretta applicazione delle regole, evitando sovrapposizioni o doppie imposizioni.

Il caso pratico

L’Interpello n. 8/2026 prende le mosse da un caso concreto riguardante una società italiana appartenente a un gruppo multinazionale, la quale applica due differenti piani di incentivazione destinati ai propri dipendenti, entrambi introdotti dalla capogruppo estera. Il primo piano prevede l’assegnazione gratuita di azioni (equity-based), che maturano al termine di un periodo pluriennale, a condizione che siano raggiunti specifici obiettivi di performance e che il rapporto di lavoro sia mantenuto fino a una certa data. Il secondo, invece, consiste in un bonus monetario annuale calcolato in base ai risultati aziendali, rivolto a lavoratori operanti presso la capogruppo straniera.

Ciò che rende il caso particolarmente rilevante sotto il profilo fiscale è la mobilità internazionale dei beneficiari: i dipendenti interessati hanno svolto attività lavorativa in uno o più Stati esteri durante il periodo di maturazione del premio, risultando quindi fiscalmente residenti all’estero, per poi essere trasferiti o distaccati in Italia, dove hanno percepito i compensi.

Il nodo principale del quesito posto all’Agenzia riguarda proprio la determinazione dello Stato legittimato a tassare questi redditi: è l’Italia, dove il reddito è percepito? Oppure sono i Paesi esteri in cui il reddito si è generato e maturato? Altro aspetto delicato è il ruolo della società italiana come sostituto d’imposta, ovvero se e in quali casi debba applicare la ritenuta fiscale su tali compensi. La questione si intreccia con precedenti orientamenti già forniti su premi e stock option pluriennali, rendendo il quadro complesso e bisognoso di un’interpretazione sistemica.

I chiarimenti dell’Agenzia

Nel fornire la propria risposta, l’Agenzia delle Entrate parte da un inquadramento normativo chiaro: ai sensi dell’art. 3 del TUIR, i soggetti fiscalmente residenti in Italia sono tassati sul reddito ovunque prodotto (principio della worldwide taxation), mentre i non residenti sono soggetti a imposizione solo per i redditi prodotti nel territorio italiano, secondo i criteri previsti dall’art. 23 del TUIR.

Rientrano tra i redditi da lavoro dipendente, secondo gli articoli 49 e 51 del TUIR, tutte le somme e i valori percepiti nel periodo d’imposta in relazione al rapporto di lavoro, incluse le azioni gratuite e i premi in denaro. Per queste componenti reddituali, il principio fiscale applicabile è quello di cassa, ossia la tassazione avviene nel momento della percezione, indipendentemente da quando il reddito sia maturato.

Nel caso di lavoratori residenti in Italia, l’Agenzia conferma che i premi percepiti concorrono integralmente alla formazione del reddito imponibile, anche se maturati all’estero. Per i non residenti, invece, l’imposizione italiana è limitata ai redditi collegati ad attività lavorativa svolta in Italia. Tuttavia, il tutto va armonizzato con le convenzioni contro le doppie imposizioni, in particolare con l’art. 15 del Modello OCSE, che consente una tassazione concorrentenello Stato della fonte per la parte di reddito legata al lavoro ivi svolto, anche se corrisposta successivamente.

Rilevante è la conferma del criterio proporzionale di imputazione territoriale già sancito con la risoluzione n. 92/E del 2009: nei casi di maturazione pluriennale, la quota imponibile va attribuita in base ai giorni di lavoro prestati nei singoli Paesi durante il periodo di maturazione. Questo principio, originariamente riferito alle stock option, è stato esteso anche ai premi in denaro nelle Risposte n. 81 e n. 199 del 2025, chiarendo che anche i premi maturati all’estero sono imponibili nello Stato della fonte, indipendentemente dal momento del pagamento.

Infine, sull’obbligo di sostituzione d’imposta, l’Agenzia richiama l’art. 23 del d.P.R. 600/1973: la società italiana, se eroga direttamente i compensi, è tenuta a operare le ritenute.

Di conseguenza:

• per le azioni gratuite erogate a lavoratori residenti, la società italiana deve applicare le ritenute sull’intero valore;

• per i premi monetari erogati dalla società estera e maturati per attività svolta all’estero, non vi è obbligo di sostituzione da parte della società italiana. In questi casi, il reddito va indicato direttamente dal lavoratore nella dichiarazione dei redditi, con possibilità di scomputare le imposte estere secondo l’art. 165 del TUIR.

Rischi fiscali e implicazioni 

Il caso analizzato dall’Agenzia delle Entrate evidenzia una serie di rischi fiscali concreti che possono derivare da una gestione non corretta dei piani di incentivazione in ambito internazionale. Il primo rischio è legato all’errata imputazione territoriale del reddito: attribuire l’intero importo all’Italia (o, al contrario, escluderlo del tutto) senza considerare i giorni effettivi di lavoro prestati all’estero può comportare sanzioni, doppie imposizioni o, peggio, accertamenti per infedele dichiarazione.

Un altro aspetto critico è l’eventuale omessa applicazione delle ritenute da parte della società italiana quando, invece, vi sarebbe obbligo di sostituzione d’imposta. Questo espone l’azienda a responsabilità diretta e al rischio di dover versare imposte non trattenute, oltre a sanzioni e interessi. D’altro lato, operare ritenute dove non dovute (ad esempio su premi erogati da società estera per attività svolta all’estero) potrebbe danneggiare il dipendente e generare contenziosi interni.

Anche per i lavoratori si pongono problematiche importanti: chi ha svolto attività all’estero e riceve premi o azioni mentre è residente in Italia deve dichiarare correttamente tali redditi, separando la parte imponibile in Italia da quella già tassata all’estero. In questi casi, è essenziale applicare l’art. 165 del TUIR per il riconoscimento del credito d’imposta estero, evitando la doppia imposizione. Tuttavia, ciò richiede una documentazione precisa e il supporto di consulenti esperti in fiscalità internazionale.

Infine, l’aspetto gestionale non è secondario: le aziende devono predisporre sistemi in grado di tracciare il periodo di maturazione, la residenza fiscale del dipendente nei vari anni, e l’effettiva erogazione del compenso, per garantire un corretto adempimento fiscale e contabile. In assenza di un monitoraggio strutturato, è facile incorrere in errori, soprattutto nei gruppi multinazionali con elevata mobilità del personale.

Gestione fiscale 

In un contesto di crescente mobilità internazionale del lavoro, le aziende devono adottare strategie chiare e strutturate per gestire correttamente la fiscalità dei piani di incentivazione. Una prima azione fondamentale consiste nell’analizzare in modo puntuale il periodo di maturazione del diritto al compenso (azioni o bonus monetari), e incrociarlo con la residenza fiscale del dipendente nei vari anni. Solo in questo modo è possibile stabilire quale Stato ha titolo a tassare, e per quale quota.

È altresì essenziale distinguere tra:

• compensi erogati direttamente dalla società italiana (che ricadono nei suoi obblighi di sostituto d’imposta), e

• compensi erogati da società estere, in cui l’eventuale tassazione in Italia dipende dalla residenza fiscale del lavoratore e dalla convenzione internazionale applicabile.

Per i lavoratori fiscalmente residenti in Italia, che percepiscono compensi maturati all’estero, è necessario documentare adeguatamente le imposte eventualmente già pagate all’estero e richiedere il credito d’imposta secondo l’art. 165 del TUIR. Ciò consente di evitare la doppia imposizione, ma richiede una ricostruzione dettagliata della posizione fiscale, spesso complessa in assenza di assistenza professionale.

Per prevenire errori, le imprese multinazionali dovrebbero:

• redigere policy interne sui trattamenti fiscali dei piani di incentivazione;

• collaborare con i team HR e legali per la mappatura dei movimenti del personale;

• utilizzare strumenti digitali per il monitoraggio delle assegnazioni azionarie e dei premi, con dati aggiornati su sede di lavoro e residenza fiscale del dipendente.

Infine, è consigliabile rivolgersi a un commercialista esperto in fiscalità internazionale, per gestire al meglio la compliance e strutturare le operazioni in modo da ottenere il massimo beneficio fiscale, nel rispetto delle normative italiane e internazionali.

Convenzioni contro le doppie imposizioni

Uno degli strumenti più efficaci per garantire una gestione fiscale equa dei redditi derivanti da stock option e bonus internazionali è rappresentato dalle convenzioni contro le doppie imposizioni stipulate dall’Italia con numerosi Paesi esteri. Queste convenzioni, modellate sull’articolo 15 del Modello OCSE, stabiliscono criteri di attribuzione della potestà impositiva tra lo Stato della residenza fiscale del lavoratore e lo Stato in cui è stata svolta l’attività lavorativa che ha generato il reddito.

Nel caso di piani a maturazione pluriennale, come confermato dalla stessa Agenzia delle Entrate, è fondamentale determinare in quale Stato è stato prestato il lavoro durante il periodo di maturazione. Anche se il compenso viene erogato in un momento successivo (ad esempio, quando il lavoratore è rientrato in Italia), la parte del reddito riferibile al periodo estero può rimanere imponibile nello Stato della fonte, con conseguente diritto al credito d’imposta in Italia per le imposte già pagate all’estero.

Tuttavia, il coordinamento tra normativa interna (articoli 3, 49, 51 e 165 del TUIR) e convenzioni internazionali non è sempre semplice: serve valutare caso per caso, tenendo conto del testo specifico della convenzione applicabile, delle eventuali deroghe, delle soglie temporali (ad esempio i famosi 183 giorni) e dei criteri di collegamento (datore di lavoro, luogo di pagamento, residenza fiscale del soggetto che eroga il compenso).

Per questo, un approccio efficace deve prevedere non solo l’applicazione tecnica delle regole, ma anche la predisposizione di documentazione idonea a dimostrare la natura del reddito, la sua maturazione all’estero e le imposte pagate. In mancanza di prove concrete, l’Agenzia delle Entrate potrebbe negare il credito per le imposte estere, rendendo inefficace la tutela convenzionale.

Azioni gratuite e premi monetari

Sebbene le azioni gratuite (stock grant) e i premi monetari siano entrambi strumenti di incentivazione utilizzati dalle imprese, soprattutto nei contesti multinazionali, il loro trattamento fiscale in Italia presenta differenze sostanziali, che impattano sia sulla tassazione del dipendente sia sugli obblighi del datore di lavoro italiano.

Nel caso delle azioni gratuite, il reddito imponibile si determina al momento dell’assegnazione o della vesting, ovvero quando il diritto diventa certo e il dipendente può effettivamente disporre dei titoli. In base all’art. 51 del TUIR, tali valori concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente per il loro valore normale al momento dell’assegnazione, e la tassazione avviene in base al principio di cassa. Di conseguenza, se il dipendente è fiscalmente residente in Italia al momento dell’assegnazione, l’intero valore delle azioni è imponibile in Italia, anche se maturato in periodi precedenti e all’estero.

Diversamente, i premi in denaro seguono lo stesso principio temporale di imposizione (cassa), ma con una distinzione importante: se erogati direttamente da una società estera, e maturati interamente per attività lavorativa svolta all’estero, non sorge l’obbligo di ritenuta per la società italiana, come chiarito dall’Agenzia nell’Interpello n. 8/2026. In questo caso, sarà il lavoratore a dover inserire il reddito in dichiarazione, avvalendosi eventualmente del credito per le imposte estere.

Per le azioni, invece, anche se erogate su iniziativa della capogruppo estera, il soggetto che materialmente le assegna può coincidere con la società italiana, la quale è tenuta a operare le ritenute fiscali sull’intero valore, con tutte le responsabilità che ne derivano.

Queste differenze richiedono un’analisi attenta delle condizioni dei piani, delle clausole contrattuali, della residenza fiscale del dipendente al momento della maturazione e percezione, e della struttura del gruppo societario. Una gestione approssimativa può comportare errori nella tassazione, sanzioni e difficoltà nella difesa in caso di verifica fiscale.

Documentazione e compliance

La corretta gestione fiscale dei premi e delle azioni assegnati ai dipendenti in contesti internazionali richiede non solo conoscenze tecniche approfondite, ma anche una documentazione chiara, completa e coerente. Senza prove documentali adeguate, anche il trattamento fiscalmente corretto di un’operazione può essere messo in discussione dall’Agenzia delle Entrate, soprattutto in fase di controllo.

Per i lavoratori rientrati in Italia dopo periodi di lavoro all’estero, è fondamentale disporre di:

• documentazione che attesti i periodi esatti di lavoro nei vari Paesi;

• certificazioni fiscali rilasciate dalle autorità estere (tax certificate, payroll statement, ecc.);

• copia dei piani di incentivazione aziendali, con indicazione chiara del periodo di maturazione e delle condizioni di assegnazione;

• documentazione che dimostri le imposte effettivamente pagate all’estero, per poter legittimamente richiedere il credito d’imposta in Italia ai sensi dell’art. 165 del TUIR.

Dal lato delle imprese, soprattutto nei gruppi multinazionali, è buona prassi adottare una serie di strumenti di governance fiscale, tra cui:

• policy interne per la gestione dei piani di incentivazione internazionali;

• check-list per verificare residenza fiscale, periodi di maturazione e obblighi di ritenuta;

• collaborazione tra uffici HR, legali e fiscali per assicurare una visione integrata delle operazioni;

• sistemi informatici per il tracciamento dei dati fiscali rilevanti, come i giorni di lavoro per Stato estero, le date di assegnazione, e la presenza o meno di vincoli.

Inoltre, nei casi più complessi, è utile attivare accordi di ruling o interpelli preventivi presso l’Agenzia delle Entrate, per ottenere chiarimenti formali sul corretto trattamento fiscale, evitando incertezza interpretativa e minimizzando il rischio sanzionatorio. Una pianificazione fiscale preventiva consente non solo di garantire la compliance, ma anche di ottimizzare la struttura dei piani di incentivazione, rendendoli più efficienti sotto il profilo del carico fiscale complessivo.

Pianificazione fiscale

Nel contesto globale attuale, in cui il personale qualificato si muove frequentemente tra Stati e i gruppi multinazionali implementano piani di incentivazione sempre più sofisticati, la pianificazione fiscale preventiva assume un ruolo cruciale. Non si tratta solo di evitare errori o sanzioni, ma anche di ottimizzare il carico fiscale in modo pienamente legale, sfruttando le opportunità offerte dal sistema normativo italiano e dalle convenzioni internazionali.

Una pianificazione efficace consente, ad esempio, di:

• individuare la residenza fiscale più vantaggiosa nel periodo di erogazione dei premi o delle azioni;

• valutare la tempistica dell’assegnazione o del pagamento, in funzione dei cambi di residenza o delle norme più favorevoli di un determinato Paese;

• programmare eventuali rientri in Italia dei dipendenti in modo da beneficiare, se possibile, di regimi fiscali agevolati (come il rientro dei lavoratori impatriati ex art. 16 del D.lgs. 147/2015);

• utilizzare correttamente il credito d’imposta per le imposte pagate all’estero, evitando doppie imposizioni e garantendo il riconoscimento dei tributi già versati in altri ordinamenti.

Per ottenere questi risultati, è indispensabile affidarsi a professionisti esperti di fiscalità internazionale, che conoscano sia la normativa italiana (TUIR, DPR 600/1973, interpelli e prassi) sia le regole dei principali Paesi esteri con cui l’Italia intrattiene relazioni economiche e lavorative. Il coinvolgimento di un commercialista specializzato permette di valutare in anticipo le conseguenze fiscali di un trasferimento, di una promozione internazionale o di un’assegnazione azionaria, prevenendo spiacevoli sorprese in sede di dichiarazione dei redditi.

Inoltre, una consulenza adeguata supporta l’impresa nella definizione di piani di incentivazione compatibili con la normativa e realmente attrattivi dal punto di vista fiscale, contribuendo a fidelizzare i talenti e a garantire una gestione efficiente e trasparente delle risorse umane in mobilità internazionale.

Conclusione

Il caso esaminato nell’Interpello n. 8 del 2026 rappresenta un esempio emblematico delle complessità che possono emergere nel trattamento fiscale dei piani di incentivazione azionari e monetari in contesti di mobilità internazionale. Il principio fondamentale ribadito dall’Agenzia delle Entrate è che i redditi devono essere tassati nel rispetto dei criteri di residenza fiscale, maturazione del compenso e luogo di svolgimento dell’attività lavorativa, in coerenza con le disposizioni del TUIR e delle convenzioni contro le doppie imposizioni.

Per i datori di lavoro italiani, soprattutto se parte di gruppi multinazionali, è fondamentale dotarsi di strumenti normativi, organizzativi e digitali per garantire la compliance fiscale e prevenire errori o omissioni che possono portare a contestazioni, sanzioni e danni reputazionali. Per i lavoratori, soprattutto quelli che rientrano in Italia dopo esperienze all’estero, è essenziale comprendere dove, quando e come dichiarare i compensi percepiti, anche per poter legittimamente beneficiare del credito d’imposta estero e ridurre il carico fiscale complessivo.

La soluzione più efficace è un approccio integrato e professionale, che coinvolga consulenti esperti in fiscalità internazionale, in grado di interpretare la normativa, interagire con le autorità fiscali e pianificare in anticipo la gestione di questi strumenti retributivi. Solo così sarà possibile trasformare la complessità normativa in una leva strategica di ottimizzazione fiscale, nel pieno rispetto della legge.

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Indennità di trasferta

Analisi delle caratteristiche dell’indennità di trasferta prevista all’articolo 51 comma 5 del TUIR.

Il reddito da lavoro dipendente è costituito essenzialmente da tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti, nel periodo  d’imposta anche sotto forma di erogazioni liberali in relazione al rapporto di lavoro; vengono considerate percepite nel periodo d’imposta anche le somme erogate ed i valori in genere, corrisposti dai datori di lavoro entro il giorno 12 del mese di gennaio del periodo d’imposta successivo a quello a cui di riferiscono; nella categoria dei redditi di lavoro rientrano anche i compensi e le indennità conseguiti sulla base del rapporto, ma indipendentemente dall’effettiva prestazione di lavoro.

Uno degli obblighi del lavoratore è quello di svolgere la propria attività lavorativa nel luogo stabilito dal datore di lavoro indicato nel contratto di lavoro; la sede di lavoro non potrà essere l’abitazione del lavoratore, salvo i casi di lavoro a domicilio e telelavoro. Ogni volta che il datore di lavoro chiede al lavoratore di effettuare la propria prestazione lavorativa in una sede diversa da quella contrattualmente prevista si dice che il lavoratore è in “trasferta”: la trasferta viene quindi definita come lo spostamento temporaneo del lavoratore verso un’altra località rispetto a quella in cui egli svolge normalmente la sua attività lavorativa; i contratti collettivi generalmente disciplinano in maniera esauriente la trasferta ma, oltre a quelli stabiliti dal contratto collettivo, il datore di lavoro non ha limiti generali al suo potere di assegnare la trasferta al lavoratore, se non quello del rispetto della libertà e della dignità dello stesso sulla base dell’articolo 41 della Costituzione.

Le caratteristiche della trasferta sono le seguenti:

·         la permanenza del legame del lavoratore con l’abituale luogo di lavoro,

·         la temporaneità del mutamento del luogo di esecuzione della prestazione;

·         l’effettuazione della prestazione lavorativa in esecuzione di un ordine di servizio del datore di lavoro.

Le indennità e i rimborsi delle spese che il lavoratore sostiene in occasione della trasferta, vengono disciplinati dal comma 5 dell’art. 51 del TUIR: sono previste delle imposizioni fiscali differenti a seconda che la trasferta venga effettuata nell’ambito del comune nel quale si trova la sede di lavoro o fuori da esso: il diverso criterio di imposizione fiscale, deriva principalmente dal fatto che al lavoratore, a fronte delle spese di produzione del reddito, viene riconosciuta una specifica detrazione d’imposta e quindi tutti i valori e le somme che il lavoratore percepisce in relazione al rapporto di lavoro, compresi i rimborsi spese, sono assoggettati a tassazione tranne le deroghe previste appunto dall’articolo 51 del TUIR.

Tutte le indennità e i rimborsi di spese per le trasferte nell’ambito del territorio comunale in cui si trova la sede di lavoro, ad eccezione dei rimborsi per le spese di trasporto, concorrono integralmente a formare il reddito; per poter applicare la norma in oggetto non assume nessuna rilevanza l’ampiezza del comune in cui il dipendente ha la sede di lavoro o l’eventuale ripartizione del territorio in entità subcomunali, come per esempio le frazioni, perché si parla comunque di territorio comunale.

Per l’esclusione del reddito imponibile delle spese di trasporto è necessario che le spese siano comprovate dalla documentazione rilasciata dal vettore (es. Biglietti autobus o ricevuta del taxi) e che dalla documentazione interna dell’azienda risulti in quale giorno l’attività del lavoratore è stata svolta all’esterno della sede di lavoro.

In caso di trasferta fuori dal comune nel quale si trova la sede di lavoro è possibile scegliere uno dei tre sistemi indicati di seguito, che però una volta stabilito troverà applicazione per l’intera durata della trasferta non potendo usare criteri diversi per le singole giornate comprese nel periodo in cui il dipendente si trova fuori dalla sede di lavoro; inoltre qualunque sia il sistema prescelto, i rimborsi analitici delle spese di viaggio, anche sotto forma di indennità chilometrica e di trasporto, non concorrono a formare il reddito quando sono rimborsate sulla base di idonea documentazione mentre ogni altro rimborso di spese ulteriore rispetto al sistema prescelto, sarà soggetto a tassazione. L’indennità di trasferta viene determinata in modo puntuale in relazione agli effettivi giorni in cui la prestazione lavorativa è resa al di fuori della sede di lavoro.

L’articolo 51, comma 5 del D. P. R n. 917/1986, prevede che le somme erogate ai lavoratori a fronte di una trasferta fuori dal comune di lavoro, siano esenti da imposizione contributiva fino alla soglia giornaliera di € 46,48 in Italia e di €77,47 all’estero; queste esenzioni sono ridotte di un terzo nel caso in cui al lavoratore viene riconosciuto un rimborso delle spese di vitto o alloggio e di due terzi nel caso in cui l’azienda rimborsa le spese sia di vitto che di alloggio; la quota di indennità che non concorre a formare il reddito non subisce alcuna riduzione in relazione alla durata della trasferta che potrà quini anche essere inferiore a 24 ore o comunque una trasferta che non prevede nessun pernottamento fuori sede. Se viene corrisposta, unitamente al rimborso analitico delle spese di vitto e alloggio anche un’indennità di trasferta, le soglie di € 46,48 e € 77,47 saranno ridotte ad € 30,99 al giorno (€ 51,65 all’estero) in caso di rimborso di spese di vitto o alloggio o vitto o alloggio forniti gratuitamente ed € 15,49€ al giorno (€25,82 all’estero) nel caso in cui vengano rimborsate sia le spese di vitto che quelle di alloggio o nel caso in cui siano forniti gratuitamente.

I rimborsi analitici delle spese di vitto e alloggio, spese di viaggio e di trasporto non concorrono a formare il reddito ed inoltre viene escluso da imposizione il rimborso di altre spese anche non documentabili se vengono analiticamente attestate fino ad € 15,49 (€ 25,82 in caso di trasferte all’estero); l’eventuale corresponsione di una indennità in aggiunta al rimborso analitico indipendentemente dall’importo, concorre interamente a formare il reddito di lavoro dipendente.

In riferimento alla documentazione di viaggio e trasporto le spese per i viaggi compiuti con mezzi pubblici come ferrovie e aerei sono direttamente documentabili, mentre i viaggi compiuti con i mezzi propri devono essere determinate dal datore di lavoro sulla base di elementi concordanti, diretti ed indiretti.

Il comma 6 dell’articolo 51, fa invece riferimento alla figura del trasfertista che si ha nel momento in cui dal contratto di lavoro emerge che l’attività viene svolta in modo continuativo fuori dalla sede di lavoro e il contratto di lavoro non stabilisce una sede di lavoro predeterminata; la qualifica di trasfertista è demandata alle parti ed individuata in chi non è in trasferta e non ha quindi una missione specifica da svolgere in un luogo ben preciso.

In questo caso le indennità e le maggiorazioni di retribuzione spettanti ai lavoratori tenuti per contratto allo svolgimento di attività lavorative in luoghi sempre diversi anche se con carattere di continuità, le indennità di navigazione e di volo che sono previste dalla legge o dal contratto collettivo e le indennità previste dall’articolo 133 del decreto del Presidente della Repubblica 15 dicembre 1959 n. 1229 concorrono a formare il reddito nella misura del 50% del loro ammontare.

La previsione normativa dell’articolo 51, comma 6 consente di stabilire, al momento dell’assunzione, indennità o maggiorazioni di retribuzioni funzionali o direttamente imputabili alle particolari caratteristiche dell’attività lavorativa.

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Indennità di trasferta: Per dipendenti, amministratori ed assimilati

Articoli 50 e 51,  1° comma del D. P. R. N. 917/1986

Nozione

E’ un’indennità giornaliera (o diaria) riconosciuta al lavoratore ed assimilati[1] (amministratori, procuratori, et similia), in aggiunta o in alternativa al rimborso delle spese, in caso di temporaneo svolgimento dell’attività lavorativa in luogo diverso dalla sede contrattuale di lavoro.

L’indennità di trasferta, infatti, si differenzia dall’indennità di trasferimento, proprio per la temporaneità dello spostamento in altra sede lavorativa per cui viene corrisposta non solo per risarcire il disagio causato al lavoratore dallo spostamento della sede di lavoro, ma serve soprattutto a rimborsare le spese vive e concrete che lo stesso sosterrà durante gli spostamenti, spesso difficilmente documentabili (Bar, piccole spese in esercizi commerciali…) posti in essere per finalità aziendali, dal viaggio presso il potenziale cliente per una acquisizione e/o l’espletamento di un’attività per lo stesso, l’approvvigionamento da un fornitore ed oltra altra attività diretta a generare ricavi/utili in forza di una documentazione probatoria ed opponibile a terzi.

Importo della diaria

L’ammontare dell’indennità di trasferta, in sede civilistica è di norma disciplinato dalla contrattazione collettiva in misura fissa o in percentuale rispetto alla retribuzione giornaliera e viene va corrisposto per tutte le giornate in cui dura la missione e/o l’incarico (comprese festività, domeniche,  giornate di assenza per infortunio o malattia). Non è prevista alcuna indennità di trasferta, invece, nel caso in cui la retribuzione non sia erogata a causa di permessi non retribuiti o assenze ingiustificate.

Riflessi Fiscali e previdenziali

A norma dell’articolo 51[2], 1° comma del  D. P. R. N. 917/1986, l’indennità di trasferta percepita è esente da imposizione contributiva e fiscale, in altri termini non partecipa alla base imponibile Irpef, Inps ed Inail:

per trasferte in Italia e fuori dal comune di residenza, nei limiti di 46,48 euro giornaliere;

 per trasferte all’estero la quota di esenzione è elevata 77,47 euro.

N. B. ESENTE DALLA BASE IMPONIBILE SIGNIFICA CHE VIENE FINAZIARIAMENTE PERCEPITA MA NON FA CUMULO CON ALTRI REDDITI DEL PERCETTORE. PER L’AZIENDA CHE LA EROGA TRATTASI DI COSTO DEDUCIBILE AL 100%.

Limiti e casistiche

Qualora fosse riconosciuta contestualmente all’indennità di trasferta anche il rimborso delle spese di alloggio o di vitto, ovvero concessione di vitto e alloggio gratuito, la quota erogata a titolo di indennità di trasferta esente da imposizione contributive e fiscale:

per le trasferte in Italia e fuori dal comune di residenza, è pari a 30,99 euro, mentre vitto e alloggio sono completamente esenti;

per le trasferte all’estero la quota di esenzione è elevata 51,65 euro e vitto e alloggio sono completamente esenti.

Qualora fosse riconosciuta contestualmente all’indennità di trasferta anche il rimborso totale a piè di lista delle spese sostenute, compreso vitto e alloggio, la quota erogata a titolo di indennità di trasferta esente da contribuzione e tassazione:

ü per le trasferte in Italia e fuori dal comune di residenza,  è pari a 15,49 euro, piè di lista completamente esente;

ü per le trasferte all’estero la quota di esenzione è elevata 25,82 euro, piè di lista completamente esente.

Si sottolinea, inoltre, che per quanto riguarda i rimborsi a piè di lista, risultano esenti da imposizione solo se la trasferta è svolta al di fuori del comune di residenza.

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[1] Ai sensi dell’articolo 50 del DPR n. 917/1986 – Redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente  1. Sono assimilati ai redditi di lavoro dipendente:  a) i compensi percepiti, entro i limiti dei salari correnti maggiorati del 20 per cento, dai lavoratori soci delle cooperative di produzione e lavoro, delle cooperative di servizi, delle cooperative agricole e di prima trasformazione dei prodotti agricoli e delle cooperative della piccola pesca; b) le indennità e i compensi percepiti a carico di terzi dai prestatori di lavoro dipendente per incarichi svolti in relazione a tale qualità, ad esclusione di quelli che per clausola contrattuale devono essere riversati al datore di lavoro e di quelli che per legge devono essere riversati allo Stato; c) le somme da chiunque corrisposte a titolo di borsa di studio o di assegno, premio o sussidio per fini di studio o di addestramento professionale, se il beneficiario non è legato da rapporti di lavoro dipendente nei confronti del soggetto erogante; c-bis) le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione agli uffici di amministratore, sindaco o revisore di società, associazioni e altri enti con o senza personalità giuridica, alla collaborazione a giornali, riviste, enciclopedie e simili, alla partecipazione a collegi e commissioni, nonché’ quelli percepiti in relazione ad altri rapporti di collaborazione aventi per oggetto la prestazione di attività svolte senza vincolo di subordinazione a favore di un determinato soggetto nel quadro di un rapporto unitario e continuativo senza impiego di mezzi organizzati e con retribuzione periodica prestabilita, sempre che gli uffici o le collaborazioni non rientrino nei compiti istituzionali compresi nell’attività di lavoro dipendente di cui all’articolo 46, comma 1, concernente redditi di lavoro dipendente, o nell’oggetto dell’arte o professione di cui all’articolo 49, comma 1, concernente redditi di lavoro autonomo, esercitate dal contribuente. D) le remunerazioni dei sacerdoti, di cui agli articoli 24, 33, lettera a), e 34 della legge 20 maggio 1985, n. 222, nonché’ le congrue e i supplementi di congrua di cui all’articolo 33, primo comma, della legge 26 luglio 1974, n. 343; e) i compensi per l’attività libero professionale intramuraria del personale dipendente del Servizio sanitario nazionale, del personale di cui all’articolo 102 del decreto del Presidente della Repubblica 11 luglio 1980, n. 382 e del personale di cui all’articolo 6, comma 5,del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 502 e successive modificazioni, nei limiti e alle condizioni di cui all’articolo 1, comma 7, della legge 23 dicembre 1996, n. 662; f) le indennità, i gettoni di presenza e gli altri compensi corrisposti dallo Stato, dalle regioni, dalle province e dai comuni per l’esercizio di pubbliche funzioni nonché’ i compensi corrisposti ai membri delle commissioni tributarie, ai giudici di pace e agli esperti del Tribunale di sorveglianza, ad esclusione di quelli che per legge debbono essere riversati allo Stato;  g) le indennità di cui all’articolo 1 della legge 31 ottobre 1965, n. 1261, e all’articolo 1 della legge 13 agosto 1979, n. 384, percepite dai membri del Parlamento nazionale e del Parlamento europeo e le indennità, comunque denominate, percepite per le cariche elettive e per le funzioni di cui agli articoli 114 e 135 della Costituzione e alla legge 27 dicembre 1985, n. 816 nonché’ i conseguenti assegni vitalizi percepiti in dipendenza dalla cessazione delle suddette cariche elettive e funzioni e l’assegno del Presidente della Repubblica;  h) le rendite vitalizie e le rendite a tempo determinato, costituite a titolo oneroso, diverse da quelle aventi funzione previdenziale. Le rendite aventi funzione previdenziale sono quelle derivanti da contratti di assicurazione sulla vita stipulati con imprese autorizzate dall’Istituto per la vigilanza sulle assicurazioni private (ISVAP) ad operare nel territorio dello Stato, o quivi operanti in regime di stabilimento o di prestazioni di servizi, che non consentano il riscatto della rendita successivamente all’inizio dell’erogazione;  h-bis) le prestazioni pensionistiche di cui al decreto legislativo 21 aprile 1993, n. 124, comunque erogate;  i) gli altri assegni periodici, comunque denominati, alla cui produzione non concorrono attualmente ne’ capitale ne’ lavoro, compresi quelli indicati alle lettere c) e d) del comma 1 dell’articolo 10 tra gli oneri deducibili ed esclusi quelli indicati alla lettera c) del comma 1 dell’articolo 41.   l) i compensi percepiti dai soggetti impegnati in lavori socialmente utili in conformità a specifiche disposizioni normative.   2. I redditi di cui alla lettera a) del comma 1 sono assimilati ai redditi di lavoro dipendente a condizione che la cooperativa sia iscritta nel registro prefettizio o nello schedario generale della cooperazione, che nel suo statuto siano inderogabilmente indicati i principi della mutualità stabiliti dalla legge e che tali principi siano effettivamente osservati.   3. Per i redditi indicati alle lettere e), f), g), h) e i) del comma 1 l’assimilazione ai redditi di lavoro dipendente non comporta le detrazioni previste dall’articolo 13.

[2] Articolo 51 del Dpr n. 9177/1986 – Determinazione del reddito di lavoro dipendente

1. Il reddito di lavoro dipendente è costituito da tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro. Si considerano percepiti nel periodo d’imposta anche le somme e i valori in genere, corrisposti dai datori di lavoro entro il giorno 12 del mese di gennaio del periodo d’imposta successivo a quello cui si riferiscono. 2. Non concorrono a formare il reddito: a) i contributi previdenziali e assistenziali versati dal datore di lavoro o dal lavoratore in ottemperanza a disposizioni di legge; i contributi di assistenza sanitaria versati dal datore di lavoro o dal lavoratore ad enti o casse aventi esclusivamente fine assistenziale in conformità a disposizioni di contratto o di accordo o di regolamento aziendale, che operino negli ambiti di intervento stabiliti con il decreto del Ministro della salute di cui all’articolo 10, comma 1, lettera e-ter), per un importo non superiore complessivamente ad euro 3. 615,20. Ai fini del calcolo del predetto limite si tiene conto anche dei contributi di assistenza sanitaria versati ai sensi dell’articolo 10, comma 1, lettera e-ter); c) le somministrazioni di vitto da parte del datore di lavoro, nonché quelle in mense organizzate direttamente dal datore di lavoro o gestite da terzi, o, fino all’importo complessivo giornaliero di lire 10. 240, le prestazioni e le indennità sostitutive corrisposte agli addetti ai cantieri edili, ad altre strutture lavorative a carattere temporaneo o ad unità produttive ubicate in zone dove manchino strutture o servizi di ristorazione; c-bis) per i servizi di trasporto ferroviario di persone prestati gratuitamente, si assume, al netto degli ammontari eventualmente trattenuti, l’importo corrispondente all’introito medio per passeggero /chilometro, desunto dal Conto nazionale dei trasporti e stabilito con decreto del Ministro delle infrastrutture e dei trasporti, per una percorrenza media convenzionale, riferita complessivamente ai soggetti di cui al comma 3, di 2. 600 chilometri. Il decreto dei Ministro delle infrastrutture e dei trasporti è emanato entro il 31 dicembre di ogni anno ed ha effetto dal periodo di imposta successivo a quello in corso alla data della sua emanazione. D) le prestazioni di servizi di trasporto collettivo alla generalità o a categorie di dipendenti; anche se affidate a terzi ivi compresi gli esercenti servizi pubblici; e) i compensi reversibili di cui alle lettere b) ed f) del comma 1 dell’articolo 47; f) l’utilizzazione delle opere e dei servizi di cui al comma 1 dell’articolo 65 da parte dei dipendenti e dei soggetti indicati nell’articolo 12; f-bis) le somme, i servizi e le prestazioni erogati dal datore di lavoro alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti per la frequenza degli asili nido e di colonie climatiche da parte dei familiari indicati nell’articolo 12, nonché per borse di studio a favore dei medesimi familiari. (2)

g) il valore delle azioni offerte alla generalità dei dipendenti per un importo non superiore complessivamente nel periodo d’imposta a lire 4 milioni, a condizione che non siano riacquistate dalla società emittente o dal datore di lavoro o comunque cedute prima che siano trascorsi almeno tre anni dalla percezione; qualora le azioni siano cedute prima del predetto termine, l’importo che non ha concorso a formare il reddito al momento dell’acquisto è assoggettato a tassazione nel periodo d’imposta in cui avviene la cessione;   h) le somme trattenute al dipendente per oneri di cui all’articolo 10 e alle condizioni ivi previste, nonché le erogazioni effettuate dal datore di lavoro in conformità a contratti collettivi o ad accordi e regolamenti aziendali a fronte delle spese sanitarie di cui allo stesso articolo 10, comma 1, lettera b). Gli importi delle predette somme ed erogazioni devono essere attestate dal datore di lavoro; i) le mance percepite dagli impiegati tecnici delle case da gioco (croupier) direttamente o per effetto del riparto a cura di appositi organismi costituiti all’interno dell’impresa nella misura del 25 per cento dell’ammontare percepito nel periodo d’imposta. I-bis) le quote di retribuzione derivanti dall’esercizio, da parte del lavoratore, della facoltà di rinuncia all’accredito contributivo presso l’assicurazione generale obbligatoria per l’invalidità, la vecchiaia ed i superstiti dei lavoratori dipendenti e le forme sostitutive della medesima, per il periodo successivo alla prima scadenza utile per il pensionamento di anzianità, dopo aver maturato i requisiti minimi secondo la vigente normativa. 2-bis. Le disposizioni di cui alle lettere g) e g-bis) del comma 2 si applicano esclusivamente alle azioni emesse dall’impresa con la quale il contribuente intrattiene il rapporto di lavoro, nonché a quelle emesse da società che direttamente o indirettamente, controllano la medesima impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa. La disposizione di cui alla lettera g-bis) del comma 2 si rende applicabile esclusivamente quando ricorrano congiuntamente le seguenti condizioni: a) che l’opzione sia esercitabile non prima che siano scaduti tre anni dalla sua attribuzione; b) che, al momento in cui l’opzione è esercitabile, la società risulti quotata in mercati regolamentati; c) che il beneficiario mantenga per almeno i cinque anni successivi all’esercizio dell’opzione un investimento nei titoli oggetto di opzione non inferiore alla differenza tra il valore delle azioni al momento dell’assegnazione e l’ammontare corrisposto dal dipendente. Qualora detti titoli oggetto di investimento siano ceduti o dati in garanzia prima che siano trascorsi cinque anni dalla loro assegnazione, l’importo che non ha concorso a formare il reddito di lavoro dipendente al momento dell’assegnazione è assoggettato a tassazione nel periodo d’imposta in cui avviene la cessione ovvero la costituzione in garanzia.   3. Ai fini della determinazione in denaro dei valori di cui al comma 1, compresi quelli dei beni ceduti e dei servizi prestati al coniuge del dipendente o a familiari indicati nell’articolo 12, o il diritto di ottenerli da terzi, si applicano le disposizioni relative alla determinazione del valore normale dei beni e dei servizi contenute nell’articolo 9. Il valore normale dei generi in natura prodotti dall’azienda e ceduti ai dipendenti è determinato in misura pari al prezzo mediamente praticato dalla stessa azienda nelle cessioni al grossista. Non concorre a formare il reddito il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati se complessivamente di importo non superiore nel periodo d’imposta a lire 500. 000; se il predetto valore è superiore al citato limite, lo stesso concorre interamente a formare il reddito.

4. Ai fini dell’applicazione del comma 3:  a) per gli autoveicoli indicati nell’articolo 54, comma 1, lettere a), c) e m), del decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285, i motocicli e i ciclomotori concessi in uso promiscuo, si assume il 30 per cento dell’importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15 mila chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali che l’Automobile club d’Italia deve elaborare entro il 30 novembre di ciascun anno e comunicare al Ministero delle finanze che provvede alla pubblicazione entro il 31 dicembre, con effetto dal periodo d’imposta successivo, al netto degli ammontari eventualmente trattenuti al dipendente;  b) in caso di concessione di prestiti si assume il 50 per cento della differenza tra l’importo degli interessi calcolato al tasso ufficiale di sconto vigente al termine di ciascun anno e l’importo degli interessi calcolato al tasso applicato sugli stessi. Tale disposizione non si applica per i prestiti stipulati anteriormente al 1 gennaio 1997, per quelli di durata inferiore ai dodici mesi concessi, a seguito di accordi aziendali, dal datore di lavoro ai dipendenti in contratto di solidarietà o in cassa integrazione guadagni o a dipendenti vittime dell’usura ai sensi della legge 7 marzo 1996, n. 108, o ammessi a fruire delle erogazioni pecuniarie a ristoro dei danni conseguenti a rifiuto opposto a richieste estorsive ai sensi del decreto-legge 31 dicembre 1991, n. 419, convertito con modificazioni, dalla legge 18 febbraio 1992, n. 172;  c) per i fabbricati concessi in locazione, in uso o in comodato, si assume la differenza tra la rendita catastale del fabbricato aumentata di tutte le spese inerenti il fabbricato stesso, comprese le utenze non a carico dell’utilizzatore e quanto corrisposto per il godimento del fabbricato stesso. Per i fabbricati concessi in connessione all’obbligo di dimorare nell’alloggio stesso, si assume il 30 per cento della predetta differenza. Per i fabbricati che non devono essere iscritti nel catasto si assume la differenza tra il valore del canone di locazione determinato in regime vincolistico o, in mancanza, quello determinato in regime di libero mercato, e quanto corrisposto per il godimento del fabbricato.   4-bis. Ai fini della determinazione dei valori di cui al comma 1, per gli atleti professionisti si considera altresì il costo dell’attività di assistenza sostenuto dalle società sportive professionistiche nell’ambito delle trattative aventi ad oggetto le prestazioni sportive degli atleti professionisti medesimi, nella misura del 15 per cento, al netto delle somme versate dall’atleta professionista ai propri agenti per l’attività di assistenza nelle medesime trattative.   5. Le indennità percepite per le trasferte o le missioni fuori del territorio comunale concorrono a formare il reddito per la parte eccedente lire 90. 000 al giorno, elevate a lire 150. 000 per le trasferte all’estero, al netto delle spese di viaggio e di trasporto; in caso di rimborso delle spese di alloggio, ovvero di quelle di vitto, o di alloggio o vitto fornito gratuitamente il limite è ridotto di un terzo. Il limite è ridotto di due terzi in caso di rimborso sia delle spese di alloggio che di quelle di vitto. In caso di rimborso analitico delle spese per trasferte o missioni fuori del territorio comunale non concorrono a formare il reddito i rimborsi di spese documentate relative al vitto, all’alloggio, al viaggio e al trasporto, nonché i rimborsi di altre spese, anche non documentabili, eventualmente sostenute dal dipendente, sempre in occasione di dette trasferte o missioni, fino all’importo massimo giornaliero di lire 30. 000, elevate a lire 50. 000 per le trasferte all’estero. Le indennità o i rimborsi di spese per le trasferte nell’ambito del territorio comunale, tranne i rimborsi di spese di trasporto comprovate da documenti provenienti dal vettore, concorrono a formare il reddito. 6.  Le indennità e le maggiorazioni di retribuzione spettanti ai lavoratori tenuti per contratto all’espletamento delle attività lavorative in luoghi sempre variabili e diversi, anche se corrisposte con carattere di continuità, le indennità di navigazione e di volo previste dalla legge o dal contratto collettivo, i premi agli ufficiali piloti dell’Esercito italiano, della Marina militare e dell’Aeronautica militare di cui all’articolo 1803 del codice dell’ordinamento militare, i premi agli ufficiali piloti del Corpo della Guardia di finanza di cui all’articolo 2161 del citato codice, nonché le indennità di cui all’articolo 133 del decreto del Presidente della Repubblica 15 dicembre 1959, n. 1229 concorrono a formare il reddito nella misura del 50 per cento del loro ammontare. Con decreto del Ministro delle finanze, di concerto con il Ministro del lavoro e della previdenza sociale, possono essere individuate categorie di lavoratori e condizioni di applicabilità della presente disposizione.  7. Le indennità di trasferimento, quelle di prima sistemazione e quelle equipollenti, non concorrono a formare il reddito nella misura del 50 per cento del loro ammontare per un importo complessivo annuo non superiore a lire 3 milioni per i trasferimenti all’interno del territorio nazionale e 9 milioni per quelli fuori dal territorio nazionale o a destinazione in quest’ultimo. Se le indennità in questione, con riferimento allo stesso trasferimento, sono corrisposte per più anni, la presente disposizione si applica solo per le indennità corrisposte per il primo anno. Le spese di viaggio, ivi comprese quelle dei familiari fiscalmente a carico ai sensi dell’articolo 12, e di trasporto delle cose, nonché le spese e gli oneri sostenuti dal dipendente in qualità di conduttore, per recesso dal contratto di locazione in dipendenza dell’avvenuto trasferimento della sede di lavoro, se rimborsate dal datore di lavoro e analiticamente documentate, non concorrono a formare il reddito anche se in caso di contemporanea erogazione delle suddette indennità.   8. Gli assegni di sede e le altre indennità percepite per servizi prestati all’estero costituiscono reddito nella misura del 50 per cento. Se per i servizi prestati all’estero dai dipendenti delle amministrazioni statali la legge prevede la corresponsione di una indennità base e di maggiorazioni ad esse collegate concorre a formare il reddito la sola indennità base nella misura del 50 per cento nonché il 50 per cento delle maggiorazioni percepite fino alla concorrenza di due volte l’indennità base. Qualora l’indennità per servizi prestati all’estero comprenda emolumenti spettanti anche con riferimento all’attività prestata nel territorio nazionale, la riduzione compete solo sulla parte eccedente gli emolumenti predetti. L’applicazione di questa disposizione esclude l’applicabilità di quella di cui al comma 5. 9. Gli ammontari degli importi che ai sensi del presente articolo non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente possono essere rivalutati con decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri, previa deliberazione del Consiglio dei Ministri, quando la variazione percentuale del valore medio dell’indice dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e impiegati relativo al periodo di dodici mesi terminante al 31 agosto supera il 2 per cento rispetto al valore medio del medesimo indice rilevato con riferimento allo stesso periodo dell’anno 1998. A tal fine, entro il 30 settembre, si provvede alla ricognizione della predetta percentuale di variazione. Nella legge finanziaria relativa all’anno per il quale ha effetto il suddetto decreto si farà fronte all’onere derivante dall’applicazione del medesimo decreto.

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