Obblighi Fiscali per i Contribuenti Italiani con Attività all’Estero

I contribuenti italiani che possiedono attività all’estero devono considerare diversi aspetti fiscali, tra cui la dichiarazione dei redditi, il pagamento delle imposte e la comunicazione dei beni detenuti all’estero.

1. Dichiarazione dei Redditi

I cittadini italiani sono soggetti a tassazione sul reddito mondiale, il che significa che devono dichiarare anche i redditi generati all’estero. Gli adempimenti comprendono:

• Dichiarazione Annuale: I redditi provenienti dall’estero devono essere riportati nella dichiarazione dei redditi italiana. Questo include salari, dividendi, interessi e affitti.
• Utilizzo di Modelli Specifici: A seconda della tipologia di reddito, potrebbero essere necessari modelli specifici, come il Modello Redditi Persone Fisiche o il Modello Redditi Società.

Tassazione dei Redditi Esteri

L’Italia applica un regime di tassazione progressiva sui redditi, e i redditi esteri sono generalmente soggetti alla stessa tassazione dei redditi prodotti in Italia. Tuttavia, i contribuenti possono beneficiare di:

• Crediti d’Imposta: Per evitare la doppia tassazione, è possibile richiedere crediti d’imposta per le imposte pagate all’estero. Ciò riduce l’importo delle tasse da pagare in Italia.
• Convenzioni Internazionali: L’Italia ha stipulato convenzioni per evitare la doppia imposizione con molti paesi. Queste convenzioni stabiliscono le modalità di tassazione dei redditi tra i due Stati.

Comunicazione dei Beni Detenuti all’Estero

I contribuenti italiani sono tenuti a comunicare all’Agenzia delle Entrate i beni e i diritti posseduti all’estero. Gli obblighi includono:

• IVAFE: L’Imposta sul Valore delle Attività Finanziarie detenute all’Estero (IVAFE) deve essere pagata da chi possiede attività finanziarie, come conti bancari, azioni e obbligazioni.
• Dichiarazione di Successione: In caso di successione, i beni detenuti all’estero devono essere inclusi nella dichiarazione di successione italiana.

Adempimenti IVA

Se un’impresa italiana effettua vendite di beni o servizi in altri paesi, deve considerare gli adempimenti IVA:

• Registrazione IVA: Potrebbe essere necessaria la registrazione ai fini IVA nel paese estero dove si svolge l’attività.
• Dichiarazione IVA: Le imprese devono presentare le dichiarazioni IVA nei paesi in cui sono registrate, seguendo le normative locali.

Consulenza Fiscale

Gestire gli adempimenti fiscali per attività detenute all’estero può essere complesso. È altamente consigliato rivolgersi a professionisti esperti in materia fiscale internazionale. Questi esperti possono fornire assistenza nella:

• Pianificazione Fiscale: Aiutare a strutturare gli investimenti in modo da ottimizzare il carico fiscale.
• Compliance Fiscale: Assicurarsi che tutti gli obblighi siano rispettati, evitando sanzioni e problemi legali.

Conclusioni

Detenere attività all’estero presenta opportunità significative, ma anche responsabilità fiscali che non possono essere trascurate. I contribuenti italiani devono essere consapevoli degli obblighi di dichiarazione, della tassazione sui redditi esteri e delle comunicazioni necessarie per evitare problematiche con le autorità fiscali.

Quesito

Un collezionista che ha trasferito all’Estero le opere d’arte acquistate senza dichiararle al Fisco per sottrarle a tassazione, come può sanare la propria posizione e mettersi al riparo dalle gravi conseguenze fiscali e penali?

Risposta

Lo strumento ad hoc in questi casi è la Voluntary Disclosure (o “collaborazione volontaria”) ex L. 186/2014 in vigore dal 1° gennaio del 2015, ideata per rafforzare la compliance tra contribuenti e fisco strumento e contrastare il fenomeno dell’evasione fiscale che consente ai contribuenti che detengono illecitamente attività finanziarie o patrimoniali all’estero di regolarizzare la propria posizione. Ciò attraverso la denuncia spontanea all’Amministrazione finanziaria della violazione degli obblighi di monitoraggio ed il pagamento delle relative imposte e le sanzioni in misura ridotta. Per quanto riguarda il mondo dell’arte, rientrano in tale casistica le opere detenute all’estero che dal 2009 avrebbero dovuto essere indicate nel quadro RW del modello Unico persone fisiche.

NB Questa opportunità si traduce in una vera e propria necessità per il collezionista che intenda alienare in un futuro le opere detenute all’estero, posto l’obbligo di effettuare transazioni finanziare trasparenti al fine di non incorrere in pesanti sanzioni e possibili sospetti di riciclaggio.

L’adesione alla voluntary disclosure è consentita se l’opera è stata acquistata da società all’estero?

La risposta a tale quesito è positiva sulla base di una specifica circolare dell’Agenzia delle Entrate (10/E del 13 marzo 2015)la quale ha disposto che l’interposizione di società estere non fa venir meno la possibilità di aderire alla procedura, tuttavia, specie in questi casi, è quanto mai necessario capire chi sia il reale proprietario dell’opera e valutare se la stesso non sia localizzato in un paradiso fiscale (cd. Paesi black list), pena il raddoppio delle sanzioni”.

Termine di scadenza per aderire

Attenzione La domanda di voluntary disclosure, con il nuovo modello 2017 approvato dall’Agenzia delle Entrate, dovrà essere compilata ed inviata dal 7 febbraio con termine ultimo di scadenza fissata al 31 luglio 2017 (art. 7 del Decreto Fiscale 193/2016)

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Sentenza Commissione tributaria provinciale LAZIO Roma, sez. XXXV, 27-07-2010, n. 246 – Pres. Ciccolo Pasquale – Rel. Rinaldi Gian Piero     

Processo tributario – Sentenza o decreto di archiviazione in materia penale – Rapporti    Nel processo tributario la sentenza o il decreto di archiviazione in materia penale, non spiega automaticamente la sua efficacia di giudicato, ancorché i fatti richiamati in sede penale siano gli stessi per i quali l’Amministrazione finanziaria ha promosso l’accertamento nei confronti del contribuente, ma può essere preso in considerazione solo come fonte di prova.   

FATTO-DIRITTO

Si riuniscono per connessione oggettiva e soggettiva i fascicoli n. (. ). Con tempestivi ricorsi si opponeva la Sig. (. ), a mezzo dei propri difensori Rag. (. ), agli avvisi di accertamento n. (. ) per gli anni 2003, 2004, 2005 e 2006 notificati dall’Agenzia delle (. ) – Ufficio di (. ) – in data 15. 06. 09, nei quali ai sensi dell’art. 18 D. P. R. 917/86 si accertavano, per aver violato la normativa sul monitoraggio fiscale di cui all’art. 4, co. 1 del decreto legge n. 167 del 1990, convertito in L. 227/90, in quanto non aveva indicato, nella dichiarazione Modello Unico, al quadro RW, redditi percepiti all’estero, con conseguentemente omissione della corresponsione dell’imposta sostitutiva derivante da investimenti esteri non dichiarati e calcolati ai sensi dell’art. 6 del sopraccitato decreto legge (convertito nella L. 227/90), sulle seguenti presunzioni di fruttuosità dei redditi da capitale, determinate applicando all’ammontare degli investimenti nell’anno il tasso ufficiale medio di sconto vigente in Italia nel relativo periodo d’imposta e tenendo in conto la valorizzazione al relativo tasso di cambio, come dal prospetto che segue (valori in euro): Periodo di imposta 2003 2004 2005 2006. Importo investimento 13. 497. 679,80 13. 497. 679,80 13. 497. 679,80 13. 497. 679,80 Tasso Ufficiale (medio) sconto 2,27% 2,00 2. 02 2,75 Reddito presunto 306. 397,33 269. 953,60 272. 653,13 371. 186,19 Reddito di fonte estera da sottoporre ad 306. 397,33 269. 953,60 272. 653,13 371. 186,19 imposta sostitutiva dei 27% Gli accertamenti della Direzione Regionale delle (. ) avevano preso l’avvio da una segnalazione “qualificata” contenete notizie di rilevanza tributaria relativa ad enti e persone fisiche siti nel Principato del Liechtenstein (considerato fiscalmente una “off shore giurisdiction” in quanto non applica alcuna imposta alla fonte) riconducibili a contribuenti italiani. Successivamente, la Direzione Regionale delle Entrate del (. ) acquisiva anche la documentazione riguardante la posizione della sig. Ra (. ) da cui emergeva che la predetta aveva ingenti disponibilità all’estero risultando beneficiaria del Fondo (. ) cui valore era stato determinato considerando il valore delle molteplici partecipazioni detenute direttamente o indirettamente per il tramite di altre società collegate. La contribuente, sulla base dell’informativa, il 14 aprile 2008 veniva invitata dall’Ufficio a fornire chiarimenti in merito alle disponibilità finanziarie nel Liechtestein. La ricorrente in sede di colloquio dichiarava che dal 1999, contestualmente al compimento dell’80° anno, aveva rinunciato ad ogni suo diritto sulle disponibilità all’estero a favore dei propri figli, (. )”, cittadini statunitensi ed all’epoca residenti all’estero, e perciò non aveva nulla da dichiarare o provare. La Direzione Regionale delle Entrate del (. ), ritenendo reticenti le giustificazioni fornite dalla contribuente, inoltrava la segnalazione all’Ufficio delle Entrate di (. ) che, in data 7. 10. 2008, acquisita la documentazione, notificava gli accertamenti impugnati per gli anni 2003/2004/2005 e 2006 a carico della sig. Ra (. ) per la titolarità del Fondo (. ) che, sulla base degli elementi acquisiti, deteneva diverse e consistenti partecipazioni di altre società, nonché delle azioni della (. ), così come valorizzati con gli ammontari riportati nella, tabella riassuntiva sopra riportata per i singoli esercizi. Gli accertamenti venivano censurati dalla ricorrente, in questa sede, sia in diritto che nel merito. 1) in diritto sotto il profilo della nullità: a. – perché basato su documentazione non utilizzabile in quanto illegittimamente acquisita e, dunque, priva di valore probatorio; b. – per la mancata allegazione degli atti che renderebbero illegittima l’acquisizione dei dati utilizzati; 2) nel merito: per falsa ed errata applicazione dell’art. 38, co. 5, D. P. R. 600/73 per mancanza del presupposto per procedere sinteticamente all’accertamento di disponibilità (così come indicate nel prospetto riassuntivo di cui sopra) attraendole a tassazione come reddito di capitale determinando le maggiori imposte Irpef, oltre alla conseguente maggiore imposta add. Le reg. Le. Rileva, inoltre, la ricorrente che le disponibilità all’estero preesistevano all’anno 1999, come è dato evincere sia dalla dichiarazione spontanea in data 19 maggio 2008 nella quale è stato dichiarato che alla data del 22 luglio 1981, la disponibilità del marito già esisteva e veniva trasferita alla vedova sa dalle date di costituzione delle disponibilità tutte comprese tra gli anni 1975 e 1980; 3) eccepiva, infine, l’intervenuta decadenza dell’Ufficio dal potere di accertamento per l’anno 2003 per insussistenza del presupposto dell’obbligo della denuncia penale ex art. 4 d. Lgs. Vo 74/2000 e dell’art. 43, co. 3, del D. P. R. 600/73 per il raddoppio dei termini di accertamento per essere stato sinteticamente accertato un maggior reddito di capitale non dichiarato.

Concludeva chiedendo, in via pregiudiziale: a – la riunione del presente ricorso a quelli n. (. ), per connessione soggettiva ed oggettiva; b. – disporre, previa sospensione, l’annullamento dell’atto stante la sussistenza del fumus boni iuris e del periculum in mora; In via principale, chiedeva dichiarare la nullità dell’atto impugnato: a. – perché originato da documentazione illecitamente acquisita, priva di valore probatorio; b. – per mancata allegazione di alcun atto relativo alla acquisizione dei dati e, per acquisizione ricostruita in modo difforme da quello di dominio pubblico e, comunque, perché le notizie acquisite non sarebbero state recepite ai sensi della direttiva n. 77/799 CE; nel merito, l’accertamento veniva censurato dalla ricorrente; c. – per falsa ed errata applicazione dell’ari. 38, comma 5, D. P. R. 600/73 in quanto le disponibilità all’estero preesistevano agli anni accaertati; d. – per errata e falsa applicazione dell’art. 4 d. Lgs. Vo 74/2000 per insussistenza del presupposto per il raddoppio dei termini; e. – per intervenuta decadenza e prescrizione con riferimento all’anno 2003, per essere stato l’accertamento notificato oltre il termine fissato, a pena di decadenza, dell’art. 43, 1° comma, D. P. R. 600/73 (31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione) e, per l’effetto, dichiarare illegittima la irrogazione delle sanzioni amministrative. Con rifusione di spese ed onorari di causa e la trattazione in pubblica udienza.

Si costituiva in giudizio l’Ufficio con controdeduzioni presentate il 16. 10. 2009 contestando le censure di parte ricorrente, sostenendo: a) con riferimento al primo motivo di doglianza, vale a dire “la nullità dell’accertamento”, l’infondatezza di tale censura sia perché all’accertamento era stata allegata tutta la documentazione pervenuta a seguito della attività istruttoria, sia perché la fonte della prova utilizzata dall’Ufficio era altamente attendibile in quanto proveniente dalla Banca del (. )” presso cui risultavano le disponibilità finanziarie sia perché la ricorrente non ha prodotto valida documentazione né in fase di accertamento né in questa sede; b) con riferimento alla “mancata allegazione degli atti riguardanti la liceità dell’acquisizione dei documenti” assumeva che tale obbligo non sussiste in capo all’Amministrazione Finanziaria; e) con riferimento alla eccezione di presunta “errata e falsa applicazione dell’art. 38, co. 5, D. P. R. 600/73”, di aver determinato il valore del patrimonio netto di ciascuna partecipazione e, quindi, il valore della (. ) di cui la ricorrente era titolare per l’intero e non per quota, ed il valore risultante delle disponibilità all’estero della sig. Ra (. ) – nel 1999 ammontava complessivamente in Euro 11. 487. 178,36. Chiedeva il rigetto del ricorso e la condanna alle spese del giudizio.

La ricorrente in data 12. 02. 10 depositava memorie aggiunte e n. 8 allegati, nelle quali articolava e sviluppava la propria difesa in funzione delle controdeduzioni prodotte dall’Agenzia delle Entrate – Ufficio di (. ) e più precisamente: – contesta la falsa affermazione dell’Ufficio di aver proceduto all’inoltro all’Autorità Giudiziaria della comunicazione di reato ai sensi dell’art. 4 del D. Lgs. N. 74/2000, in quanto i recuperi dell’imposta assumevano rilevanza penale. Rileva la ricorrente che tale affermazione appare esclusivamente mirata a sostenere l’avviso di accertamento per l’anno 2003.

In ogni caso precisa che l’aumento dei termini a disposizione dell’A. F. Non si applica in presenza di termini scaduti; – evidenzia che l’Ufficio ignora il rapporto della Guardia di Finanza – Nucleo Polizia Tributaria di (. ) – Il Gruppo Tutela (. ) – 1A Sezione II. DD e IVA – rimesso alla Procura della Repubblica in data 30. 10. 2008, che basa essenzialmente su documentazione (sottratta da un impiegato infedele alla Banca del (. )) e notizie pervenute dall’Ufficio Australiano per l’Imposizione (Australian Taxation Office) corredate da un appunto informativo riguardante presunti collegamenti tra soggetti italiani e conti bancari e fondazioni del (. ) e da un supporto magnetico costituito da un CD. Rileva la ricorrente che la stessa G. D. F. Rappresenta in merito che tali notizie sono state trasmesse ai sensi dell’art. 26 della Convenzione tra Repubblica italiana e l’Australia per evitare le doppie imposizioni e prevenire le evasioni fiscali in materia di imposte sul reddito (firmata a Cambrera il 14. 12. 82 e ratificata con L. N. 292 del 27. 05,85). Quanto precede conferma l’illecita acquisizione di tutta la documentazione; – evidenzia, inoltre, che l’Ufficio disattende quanto affermato alla pag. 6 del rapporto della G. D. F. Che individua tra i soggetti nei cui confronti è stata eseguita l’attività accertativa, quali beneficiari del “trust n. 10” che per ragioni di organicità, gli elementi dei singoli soggetti sono stati aggregati nell’ambito del “trust” di appartenenza: i Signori (. ) con una disponibilità finanziaria di Euro 15. 000. 000, intestatati della disponibilità estera “(. )” rileva che la comunicazione inoltrata dall’Ufficio all’Autorità Giudiziaria – Tribunale Ordinario Penale di Roma, per gli anni 1999/2002, si è conclusa, in data 20. 01. 2010, con l’archiviazione da parte del G. I. P. Del procedimento n. (. )- r. G. N. R. 18284/08 GIP (procedimento che riguardava anche altri soggetti – vd. Allegata sentenza) – rileva, inoltre, che, anche a voler accedere alle tesi dell’Ufficio circa la tassabilità delle liquidità possedute, disattendendo ogni redditività delle partecipazioni che come documentato non hanno mai distribuito utili ma capitalizzato i risultati di gestione, l’imposta sostitutiva sul presunto reddito è sempre ed in ogni caso inferiore all’importo di cui all’art. 4, lett. A) del D. Lgs. 74/2000, per cui non è applicabile il disposto dell’art. 43, 3 c. , del D. P. R. 600/73; – rileva, infine, che per la parte di propria competenza pari ad un terzo del patrimonio costituito negli anni precedenti dal coniuge sig. (. ) in base alla successione ereditaria (come da testamento pubblicato in (. )) alla ricorrente, dopo aver rinunciato alle società operative a favore dei figli rimanevano solo: un c/c aperto presso la 100 del (. ) (ora (. ) consultino (. )), il 100% delle quote della soc. (. ), n. 1250 azioni della Soc. (. ) (pari allo 0,416667% dei capitale sociale) ed a titolo personale n. 8 azioni della (. ) (pari al 2,16% del capitale sociale). Per tali redditi per gli anni 2004, 2005, 2006/vennero presentate dichiarazioni Mod. Unico integrative, che hanno integrato gli investimenti e la redditività conseguente (Mod. RW) e che, pertanto, all’Ufficio non rimane che provvedere all’iscrizione a ruolo di quanto dichiarato e non ancora corrisposto. Avverso le memorie aggiunte, depositate dalla ricorrente in duplo, nulla argomenta l’Ufficio. All’odierna udienza presenti il rag. (. ) per la ricorrente e la Dott. Ssa (. ) per l’Ufficio, le parti, sentita l’esposizione del relatore, hanno argomentato e confermato le loro posizioni. La Commissione sciogliendo le riserve di cui all’art. 35 esaminata la documentazione in atti e le argomentazioni delle parti ritiene che i ricorsi debbano essere accolti. Con riferimento all’avviso di accertamento per l’anno 2003 la Commissione rileva che l’Agenzia delle Entrate – Ufficio di (. ) è decaduta dall’azione accertatrice per prescrizione dei termini, non avendo la stessa, contrariamente a quanto affermato nella costituzione in giudizio, trasmesso la comunicazione di reato al Tribunale Ordinario di Roma, ai sensi dell’art. 4 del D. Lgs. N. 74/2000. L’Ufficio, invece, ebbe a trasmettere comunicazione di reato per gli anni 1999/2002 ed il Tribunale Ordinario di Roma – sez. G. I. P. Ufficio 14° – in data 20. 01. 10 disponeva l’archiviazione del procedimento per i reati p. E. P. Dagli artt. 4 e 5 d. Vo n. 74/2000 su richiesta di archiviazione dei P. M. (proc. N. (. ) rg n. R. N. (. ) rg GIP – proc. A carico di n. 54 indagati di cui al n. 13 la sig. Ra (. ). Sul punto la Commissione rileva che nel processo tributario, la sentenza o il decreto di archiviazione in materia penale, non spiega automaticamente efficacia di giudicato, ancorché i fatti richiamati in sede penale siano gli stessi per i quali l’Amministrazione finanziaria ha promosso l’accertamento nei confronti della contribuente, ma può essere preso in considerazione come possibile fonte di prova. Nel caso di specie non v’è dubbio che debba prendersi in considerazione, in funzione delle indagini svolte, quanto riportato al punto 9 di pag. 3 della richiesta di archiviazione avanzata dai Pubblici Ministeri Dr. Pierfilippo Lariani e dr. Mario Davinola, che recita: (. ), titolare di una disponibilità finanziaria estera segnalata di Euro 15. 000. 000, riconducibile alla “(. )” non è stato possibile pervenire alla ricostruzione della formazione della disponibilità all’estero, che appare creata in periodo antecedente al 01. 01. 2002, verosimilmente con risorse finanziarie provenienti dalle attività imprenditoriali delle società del Gruppo (. ) (informativa da pag. 218 a pag. 222). ” Nonché debba essere preso in considerazione quanto riportato al foglio 6 dell’informativa della G. D. F. Che individua tra i soggetti nei cui confronti è stata eseguita i ‘attività accertativa, quali beneficiari del “trust n. 10” che per ragioni di organicità, gli elementi dei singoli soggetti sono stati aggregati nell’ambito del “trust” di appartenenza: i Signori (. ) con una disponibilità finanziaria di Euro 15. 000. 000, intestatori della disponibilità estera “(. )”. Nonché quanto riportato, dal foglio 109 al 120, nel rapporto della G. D. F. , ove è ricostruita analiticamente la formazione, nel tempo, della disponibilità finanziaria all’estero del “trust n. 10”, che va dal 1975 al 1999, e che le società costituite tra il 1992 ed il 1999 hanno utilizzato fondi esistenti ante 1992. Sulla base della documentazione depositata dalla ricorrente, “dichiarazione della (. ) del 04. 12. 2008 (con firma autenticata ed postillata) e riconfermata con dichiarazione (autenticata) dell’11. 01. 10”, non v’è dubbio che la stessa con effetto dall’anno sociale 2000 ebbe a trasferire la proprietà ai figli (. ) e, quindi, di tutte le partecipazioni dalla holding possedute. Appare, pertanto provato che la quasi totalità del “trust 10”, a far data dall’anno 2000, era ed è tutt’ora nella piena disponibilità dei sigg. Ri (. ) – che cittadini USA, una volta acquisita la residenza in Italia hanno provveduto agli adempimenti dichiarativi in relazione agli investimenti esteri e, come evidenzia la G. D. F. , foglio 120, “riferibili verosimilmente alle società lussemburghesi (. ) e gruppo (. ) per un valore di circa Euro 5. 500. 00, in coincidenza con il momento in cui hanno trasferito la residenza in Italia”. Alla luce di quanto sopra evidenziato e dalla documentazione in atti la sig. Ra (. ) ebbe ad ereditare a seguito del decesso, in data 22 luglio 1981, del coniuge sig. (. ), un terzo del patrimonio costituito, in anni precedenti, dal de cuius ed in seguito nel 2000 ebbe a cedere i propri diritti sulla (. ) (già (. )), per cui alla stessa negli anni di cui è accertamento residuava la seguente situazione patrimoniale: Descrizione Anno 2004 Anno 2005 Anno 2006 (. ) Euro 831. 692,59 Euro 907. 532,00 Euro 949. 943,29 (. ) Euro 105,11 Euro 105,11 Euro 105,il (. ) valore partizione Euro 5. 595,44 Euro 5. 595,44 Euro 5. 595,44 (. ) n. 8 azioni Euro 285. 386,00 Euro 285. 386,00 Euro 285. 386,00 Nota: Le partecipazioni non ebbero a distribuire dividendi ma ebbero a capitalizzare i risultati di gestione. Sulla base della residuale situazione patrimoniale la ricorrente ha dato prova di aver provveduto ad effettuare dichiarazioni integrative, limitatamente alla redditività delle disponibilità liquide, per gli anni 2004/2006, in applicazione della normativa di cui al D. P. R. 322/98. Il mancato versamento dell’imposta, in correlazione alle dichiarazioni integrative, non inficia il rispetto dell’art. 2, c. 8 del D. P. R. 322/98, così come sostituito dal D. P. R. 7/12/2001, n. 435, poiché all’Amministrazione finanziaria è dato l’onere di provvedere alla riscossione mediante iscrizione a ruolo. Le altre questioni debbono necessariamente ritenersi assorbite.

Le spese di giudizio, di cui al 1 – comma dell’art. 15 del D. Lgs. 546 del 31. 12. 92, per la particolarità e complessità della materia trarranno compensate.

P. Q. M. La Commissione accoglie i ricorsi riuniti. Spese compensate.  

Sentenza Commissione tributaria provinciale LOMBARDIA Milano, sez. XL, 15-12-2009, n. 367 – Pres. Lapertosa Flavio – Rel. Macrì Federico Damiano

Imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF) – Dichiarazione annuale – Quadro RW – Attività detenute all’estero – Omissione – Monitoraggio fiscale – Art. 5, D. L. 28 giugno 1990, n. 167 – Elementi probatori – Indicazione – Allegazione – Necessità Spetta all’Amministrazione finanziaria l’onere di dimostrare la pretesa tributaria fatta valere e la commissione di violazioni inerenti la disciplina delle imposte. L’omessa dichiarazione di attività detenute all’estero dal contribuente non può ritenersi suffragata da documenti non originali o autenticati che non rechino alcun importo; parimenti l’Erario non può dolersi della legittima richiesta di allegazione di segnalazioni ricevute rifiutando di giustificarne fonte e contenuto atteso che l’attività amministrativa deve essere sempre e comunque improntata a trasparenza e chiarezza.

Svolgimento del processo

Con l’assistenza e la difesa del procuratore speciale domiciliatario Avv. (. ), la Signora (. ) ha proposto separati e tempestivi ricorsi avverso n. 5 atti di contestazione con irrogazione di sanzioni e cioè il n. (. ), per l’anno 2001 (Ric. RGR n. (. )); il n. (. ) (Ric. RGR n. (. )), per l’anno 2002; il (. ) n. (Ric. RGR n. (. )), per l’anno 2003; il n. (. ) (Ric. RGR (. )), per l’anno 2004; il n. (. ) (Ric. RGR n. (. )) per l’anno 2005; nonché n. 2 ricorsi avverso atti di accertamento IRPEF, e cioè il n. (. ) (Ric. RGR n. (. )) per l’anno 2001; il n. (. ) per l’anno 2003. Gli atti di contestazione sono fondati sulla assunta violazione del D. L. N. 167/1990, convertito nella Legge n. 227/1990, ed in particolare della normativa del suo art. 4 – comma 1, per aver omesso di dichiarare – relativamente alle dichiarazioni interessanti le annualità dal 1999 al 2005 – nel modulo RW – Sez. II, investimenti all’estero in ragione di Euro 650. 000,00, detenuti a mezzo della soc. (. ) avente sede a Vaduz – Liechtenstein.

Come diretta conseguenza delle relative contestazioni si pone l’emissione degli atti accertativi IRPEF, relativamente alle annualità 2001 e 2003, ora sub judice, che sono fondati sulla norma di cui al comma 3 dell’art. 37 D. P. R. N. 600/73, in base alla quale, in sede di rettifica o di accertamento, “sano imputati al contribuente i redditi di cui appaiano titolari altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, che egli ne è l’effettivo possessore per interposta persona”.

Come emerge dalla parte motivi degli accertamenti, tale impostazione di diritto degli emessi avvisi è da collegare a documentazione acquisita attraverso attività di cooperazione internazionale (Dirett. Europea n. 77/799 CEE – 1977), in parte allegata agli stessi avvisi, da cui risulta che l’attuale ricorrente è titolare presso la Ba. In Liechtenstein del conto n. (. ) fiduciariamente gestito dalla soc. (. ) di Vaduz, dei cui valori patrimoniali risulta in ultima istanza abilitata a disporne sul piano economico la Signora (. ).

In proposito, si aggiunge:

– a) che da segnalazione di provenienza inglese l’importo depositato in tale conto potrebbe essere il frutto di “possibili ulteriori assetti bancari”;

– b) che tale rapporto economico deve essere considerato tuttora vivo, anche perché non è stata dimostrata la sua cessazione, in risposta a precisa domanda del questionario inoltrato all’interessata.

Con gli avvisi sono siate irrogate le sanzioni di legge con solo cumulo materiale. In data 09/06/09 si è costituita l’Agenzia, che conferma la motivazione già ampiamente sviluppata negli avvisi e conclude per il rigetto e la rifusione delle spese.

In sede di ricorso, la contribuente eccepisce:

– 1) che non ha mai avuto un solo Euro all’estero e che a dimostrazione di ciò aveva inutilmente offerto la sua disponibilità a collaborare con l’Ufficio, attraverso la sottoscrizione congiunta di apposita richiesta alla banca di Vaduz, con rinuncia a qualsiasi segreto bancario;

– 2) che, sulla documentazione probatoria, unita agli avvisi, c’è da osservare che il primo è in realtà “un modulo su (apparente) carta intestata della banca (. ) di Vaduz, datato 2 ottobre 2001, apparentemente sottoscritto da persone diverse dalla Signora, riferito al conto deposito n. (. ) e al partner del contratto (. ) Vaduz”, nel quale la Signora (. ) compare appunto come persona “abilitata in ultima istanza a disporre dei valori patrimoniali sul piano economico”, mentre il secondo documento, descrittivo della (. ), su carta non intestata non datata e non sottoscritta, pertanto, gli stessi non sono idonei a fornire alcuna prova accettabile, perché:

– a) non riportano l’ammontare accertato;

– b) non recano la firma della Signora (. );

– c) non sono documenti originali o in forma autenticata;

– 3) che, quindi, la contestazione non è provata ed è come tale insussistente ai sensi dell’art. 42 D. P. R. 600/73. Si contesta poi la violazione dell’art. 12 D. Lgs. 472/97 per la mancata applicazione del cumulo giuridico. In via interlocutoria, si chiede la nomina di un CTU, per la cui eventualità dichiara di non voler anticipare le relative spese, in conseguenza della mancata collaborazione dell’Agenzia.

Conclusivamente, si chiede la riunione dei ricorsi e, in via principale, l’annullamento degli atti, nonché in via subordinata la rideterminazione secondo le regole del cumulo giuridico delle sanzioni, con vittoria di spese ed onorari.

La ricorrente, poi, in data 30/03/09 ha depositato memoria con cui conferma la richiesta di assegnazione alla stessa sezione e successiva riunione dei ricorsi, e in data 21/07/09 ha depositato memoria di replica alle deduzioni dell’Ufficio.

Con quest’ultima:

– 1) si sottolinea che nelle deduzioni dell’Ufficio si rinvengono un’ammissione ed un’inesattezza: la prima consistente nell’affermazione che un’eventuale attestazione bancaria sarebbe stata idonea a vincere le tesi accusatorie e, la seconda, consistente nella incomprensibilità dell’opposto rifiuto di procedere alla richiesta congiunta alla banca di tale attestazione;

– 2) si conferma l’inidoneità della documentazione allegata agli avvisi a provare l’esistenza di un rapporto bancario nella disponibilità della Signora (. ), tanto più che non contiene il minimo riferimento all’ammontare di tale disponibilità;

– 3) che l’ammontare di 650. 000,00 Euro risulterebbe all’Agenzia da documentazione di origine inglese, non esibita e non prodotta e, perciò, inutilizzabile.

L’Agenzia, da parte sua, con il suo atto di costituzione ribadisce e sviluppa tutte le argomentazioni a sostegno degli avvisi, già ampiamente sviluppate nelle motivazioni relative, anche con richiami giurisprudenziali.

Motivi della decisione

E’ di tutta evidenza che la presente vertenza si incentra fondamentalmente sul valore probatorio – indiziario o nullo degli elementi portati a motivazione degli avvisi sub judice, i quali, secondo l’Agenzia, sono idonei a giustificare – da un lato – l’applicazione dell’art. 5 del D. L. N. 167/90 (convertito nella Legge 227/90) e – dall’altro e conseguentemente – quella degli artt. 38 e 41 – bis D. P. R. 600/73, mentre, secondo la ricorrente, sono inconsistenti nella forma e nella sostanza e perciò del tutto inidonei allo scopo.

Ora, non pare inutile ricordare che l’art. 5 decr. 167/90 sanziona la violazione dell’obbligo di dichiarazione, da parte di soggetti residenti in Italia, di investimenti o di qualsiasi loro attività di natura finanziaria, rispettivamente detenuti o svolte all’estero, come previsto dal precedente art. 4 – comma 1 – stesso decreto, violazione perciò oggetto degli avvisi di contestazione, mentre, l’art. 38 D. P. R. 600/73, legittima l’Amministrazione ad emettere avvisi di accertamento consequenziali e sintetici ai fini IRPEF, sulla base dei dati e delle notizie acquisiti al di fuori delle dichiarazioni, come appunto nel caso, e – in particolare – di imputare al contribuente “redditi di cui appaiano titolari altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti che egli ne è l’effettivo possessore per interposta persona”, come recita il comma 3 del precedente art. 37 del citato decreto. Gli accertamenti IRPEF richiamano altresì l’art. 44 – comma 1 – lett. H) del TUIR. A parte quest’ultima normativa, tutti gli altri richiami normativi, compreso quello generico all’art. 38 D. P. R. 600/73 (ma, l’utilizzo di fonti diverse dalle dichiarazioni porta ad individuare le norme specifiche applicale nei commi 4 e 5) implicano di necessità il fatto che l’Agenzia ha proceduto nella certezza che gli elementi raccolti aliunde fossero elementi a carico dotati di indiscutibile valenza probatoria. Naturalmente, la ricorrente dissente fortemente da tale impostazione, allegando la sua assoluta estraneità ai rapporti con banche estere di cui le si fa carico.

Così individuata la fattispecie di diritto, occorre sottoporre a scrutinio logico – giuridico gli elementi posti a base degli avvisi notificati e qui contestati dalla ricorrente.

Il primo documento allegato agli avvisi è una fotocopia di dichiarazione della (. ) in Liechtenstein – Vaduz, dalla quale risulta, secondo la traduzione fornita dalla Agenzia, che la ricorrente è la persona avente diritto, attraverso il partner contrattuale (. ) Vaduz, a disporre in ultima istanza dell’ammontare finanziario contenuto nel conto n. (. ) ivi corrente, ma nella quale tuttavia non vi e indicazione alcuna di tale ammontare. Il secondo documento unito agli avvisi (cd. “M2”) è un prospetto riassuntivo, secondo la definizione dell’Agenzia, dei dati fondamentali della società fiduciaria, dal quale in particolare risulta il numero del mandato ((. )) di gestione fiduciaria del c/c n. (. ) acceso presso la (. ) e intestato alla ricorrente, ma ancora senza alcuna specificazione del suo ammontare.

Quest’ultimo, per contro, risulterebbe da una “segnalazione” in lingua inglese e, quindi, presumibilmente da fonte inglese, semplicemente riferita nei contesti degli avvisi, dalla quale emergerebbero due dati significativi: appunto, l’ammontare del credito che sarebbe pari ad Euro 650. 000,00, e la “speciale” notizia secondo cui potrebbe trattarsi di frutto di altri depositi bancari.

A proposito di questa segnalazione “inglese”, in sede dibattimentale, è stato chiesto al rappresentante dell’Agenzia di esibire il documento relativo, ma egli si è semplicemente rifiutato di farlo. In riferimento ai descritti documenti, la ricorrente eccepisce che essi “non sono idonei a fornire alcuna prova accettabile” del preteso possesso all’estero di capitali a lei contestato perché:

– a) “nessun documento reca la firma della Signora (. )”;

– b) “nessun documento è in originale o informa autenticala”;

– c) “nessun documento reca l’indicazione di un importo”; e aggiunge che, a quanto è dato sapere, essi potrebbero essere falsi, tanto più che – come aveva premesso – si tratta di files trafugati da un dipendente infedele della banca del Principato e da questi “venduti” al fisco tedesco, ente di ultima provenienza, mentre il preteso riferimento del conto all’attuale ricorrente potrebbe essere frutto di errore o addirittura di calunnia.

In proposito, si osserva che l’eccepita assenza della firma della ricorrente in calce all’unico documento effettivamente sottoscritto non è rilevante, perché si tratta di atto unilaterale ed è, perciò, sottoscritto dai dichiaranti, responsabili del management della banca. Di effettiva valenza fondante sono al contrario le altre due eccezioni sub b) e c).

Infatti, il primo allegato agli avvisi è una fotocopia di una dichiarazione della banca del Liechtenstein, da cui emerge il rapporto di conto corrente che la Signora (. ) – alla data di rilevamento del 02/01/01 – intratteneva con la stessa, ma nel quale non figura l’ammontare del conto stesso, carenza questa che evidentemente rende il documento inadeguato di per sé a giustificare il valore imponibile accertato, anche se solo per questo non può essergli negato il valore di indizio grave a carico della ricorrente, il che avrebbe legittimato comunque un’attività istruttoria dell’Agenzia volta a determinare l’ammontare finanziario detenuto dalla ricorrente presso la banca dichiarante.

A questo specifico fine, l’Agenzia avrebbe dovuto profittare dell’ampia collaborazione offerta più volte dalla ricorrente, dichiaratasi sempre più volte disponibile a sottoscrivere richieste congiunte (e anche a recarsi congiuntamente in loco) alla banca del Liechtenstein per verificare la pur sempre dichiarata inesistenza del suo contestato investimento estero.

La disponibilità della ricorrente era legittimamente giustificata dalla circostanza incontestabile che nessuna banca rilascia certificazioni od attestati a contenuto negativo, mentre una richiesta sottoscritta congiuntamente dalla parte privata e dall’Agenzia (istituzione di Stato) avrebbe ben potuto avere un esito positivo, magari servendosi anche della rappresentanza consolare.

L’Agenzia afferma, invece, che la contribuente avrebbe dovuto attivarsi unilateralmente, senza tuttavia minimamente considerare il fatto di aver preteso una prova contraria di natura diabolica, per quanto testé detto, tanto più che tale impossibile prova avrebbe dovuto coinvolgere due Paesi stranieri, di uno dei quali non è stata neanche indicata la fonte originaria precisa della segnalazione.

Infatti, l’Agenzia sostiene che l’ammontare dell’investimento e riferibile ad altra segnalazione in lingua inglese, che viene riportata negli avvisi (pag. 7), senza allegare il documento sottostante, mai conosciuto né ricevuto dalla ricorrente.

Ora, l’Agenzia, nel caso, non poteva e non doveva limitarsi a riportare quello che essa ritiene essere “il contenuto essenziale” (la consistenza del conto estero) del documento in suo possesso alla stregua delle disposizioni del comma 2 dell’art. 42 D. P. R. 600/73, perché in tutte le fasi e del procedimento accertativo e del successivo presente procedimento giudiziario, la contribuente ha sempre protestato l’inesistenza di conti bancari all’estero a lei intestati e pertanto risultava “essenziale” anche l’indicazione della fonte della notizia, il che non è stato fatto, di talché la segnalazione riportata negli avvisi non può acquisire valenza alcuna, nemmeno indiziaria, nel presente processo.

Da qui la deduzione necessaria che l’indizio a carico della contribuente seppur parzialmente sussistente, in base ai due allegati agli avvisi (la cui formazione l’Agenzia attribuisce alla banca estera e che la ricorrente dichiara essere parte di un furto e, perciò, possibilmente anche falsi), in realtà risulta gravemente carente nel suo complesso per l’assenza dell’ammontare contestato.

A tale assenza l’Agenzia ha provato a sopperire, come abbiamo visto, con la pretesa segnalazione di detto ammontare da parte di una fonte inglese, segnalazione non documentata con l’atto sottostante (atto che il rappresentante dell’Agenzia, all’uopo richiesto in sede dibattimentale, si è rifiutato anche di esibire), ma semplicemente riferita negli avvisi, senza indicazione della sua fonte specifica.

La rilevata assenza di quest’ultima indicazione rende anonima la segnalazione e, perciò, non utilizzabile né ammissibile nel processo, tanto che significativamente l’Agenzia nel suo atto di costituzione (pag. 2) afferma di avere accertato il maggior reddito basandosi sugli alti della (. ), senza mai menzionare la pur allegata (negli avvisi) “segnalazione” dell’ammontare del preteso conto, ammontare che tuttavia ha recuperato a tassazione, integralmente nel 2001 e nel suo presunto rendimento nel 2003. Ora, di fiorite alla radicale contestazione da parte della ricorrente della sussistenza di un qualsiasi suo conto all’estero, del che, obiettivamente, non può dare la prova (perché diabolica), e in presenza di un indizio a carico rilevatosi carente di un elemento essenziale (l’ammontare), questo Collegio, non potendo deferire alla parte privata il giuramento decisorio, né ordinare – dopo l’abrogazione del comma 3 dell’art. 7 decr. 546/92 – alle parti di produrre documenti, né procedere ad alcuna autonoma procedura verificatoria, in quanto la suprema Corte (n. 6669/95) ha negato l’applicabilità al processo tributario degli artt. 214 e ss. C. P. C.

Perché implicanti il ricorso a istituti (verificazione giudiziale – querela di falso) non compatibili, deve dichiarare le presunzioni poste a base degli avvisi contestati non sufficienti a giustificare e legittimare gli accertamenti emessi e contestati, anche in funzione del disposto dell’art. 2729 – comma 2 c. C. Tanto meno, per quanto ammissibile, si ritiene utile la nomina di un CTU terzo richiesta dalla ricorrente, sia perché è di difficile individuazione il soggetto all’uopo idoneo ad operare all’estero, sia perché questi incorrerebbe – specie all’estero – nelle stesse insormontabili difficoltà della contribuente ad acquisire la necessaria prova contraria, esatta.

Dell’Ufficio, mentre quest’ultimo, col suo comportamento negativo rispetto alle offerte collaborative della contribuente, ha perso l’occasione di sperimentare una possibile via per l’accertamento della verità sui fatti contestati.

Né si può in proposito pretermettere la circostanza, ben più consistente ai fini del presente giudizio, che l’Agenzia poteva, e nel caso doveva, avvalersi delle disposizioni dell’art. 31 – bis D. P. R. 600/73 avendone titolo giuridico sin dallo 08/11/05, per richiedere autonomamente e direttamente alle competenti autorità estere la conferma o meno delle segnalazioni ricevute a carico della ricorrente, posto che quest’ultima si era fermamente attestata sulla negazione dell’addebito, ma era obiettivamente priva della possibilità di dare prova, circostanza questa certificata dalla stessa esistenza della norma sopra richiamata, che il legislatore ha adottato pour cause.

Infine, va anche detto che i due documenti allegati agli avvisi non rivestono il carattere della ufficialità, come peraltro eccepito da parte ricorrente, perché trattasi di copie non autenticate e, quindi, non è indiscutibilmente attestata la loro provenienza dalla banca e pertanto, mentre potevano giustificare una più utile e approfondita istruttoria, anche ai sensi del ricordato art. 31 – bis D. P. R. 600/73, non altrettanto giustificano – allo stato degli atti – remissione degli avvisi impugnati, che vanno perciò sotto tale profilo annullati, con assorbimento di ogni altro motivo di ricorso.

Una diversa conclusione legittimerebbe, se non l’arbitrio, quantomeno l’uso improprio da parte dell’Amministrazione di documenti non idonei ad incidere nella sfera economica del privato, mentre l’azione dell’Amministrazione – al contrario – dev’essere improntata a trasparenza – chiarezza e legittimità, in ossequio alle normative della legge 212/2000, che hanno rango costituzionale.

In sintesi conclusiva, la rilevata imperfezione formale (atti di fonte e di natura non autenticate) e l’incompletezza sostanziale (perché atti carenti dell’ammontare del conto), dei due documenti allegati agli avvisi, rendono questi sforniti della forza probatoria loro attribuita dall’Agenzia, ragione per cui decadono giocoforza nella condizione di presunzioni semplici alle quali la ricorrente non poteva opporre prova contraria perché questa non è obiettivamente acquisibile nel caso di specie da un privato (ad impossibilità nemo tenetur), laddove l’Amministrazione opportunamente avvalendosi nella fase istruttoria delle norme dell’art. 31 – bis D. P. R. 600/73, al che è stata più volte sollecitata dalla contribuente, avrebbe autonomamente potuto pervenire alla verifica della fondatezza o meno dei due documenti in questione, il tutto mentre la segnalazione inglese dell’ammontare, per via delle modalità illegittime della sua contestazione alla medesima contribuente e per il rifiuto della sua esibizione in dibattimento, si è rivelata inammissibile in giudizio.

Non solo, ma v’è anche da rilevare che la segnalazione in questione, almeno secondo il diritto amministrativo, assume natura c. D. “perplessa” perché se – da un lato – indica un ammontare preciso del conto segnalato, – dall’altro – non esclude che esso potrebbe rappresentare non tanto il capitale finanziario versato nel conto stesso, quanto piuttosto l’ammontare del provento di ben più consistente versamento, evidentemente in un diverso ipotizzato conto, dal che la necessaria deduzione che la notizia di fonte inglese per l’incertezza che la caratterizza, può al massimo assurgere a dignità di indizio, esattamente come le copie di documenti effettivamente allegati agli avvisi, queste in conseguenza delle loro carenze formali, ma il tutto così poteva giustificare e legittimare una più appropriata e approfondita indagine presso le fonti estere, ai sensi dell’art. 31 – bis D. P. R. 600/73, ma non già gli accertamenti emessi. Si deve poi aggiungere, ma incidenter tantum, che l’Agenzia è anche incorsa in alcune violazioni di legge, e specificatamente:

– a) dei commi 4 e 5 dell’art. 38 D. P. R. 600/73, avendo recuperato a tassazione relativamente all’esercizio 2001 l’intero valore del presunto investimento, laddove dette norme consentono – da un lato – unicamente la valutazione del “contenuto induttivo” degli elementi acquisiti fuori della dichiarazione e – d’altro lato – di presumere, per le spese sostenute in relazione all’emerso incremento patrimoniale, la loro distribuzione ai fini impositivi all’anno di emersione e ai quattro precedenti, in quote costanti;

– b) dell’art. 44 comma 1 lett. H) del TUIR (pure richiamato negli avvisi), in quanto esso consente l’imponibilità dei soli interessi e degli altri proventi derivanti dal capitale finanziario non dichiarato.

Conclusivamente, i ricorsi riuniti vanno accolti, con conseguente annullamento degli avvisi impugnati, ma l’indizio a carico della ricorrente, per quanto insufficiente, milita a favore della compensazione delle spese di giudizio.

P. Q. M. La Commissione accoglie i ricorsi riuniti spese compensate.