Aspetti fiscali del conferimento d’azienda

La tassazione del conferimento d’azienda varia a seconda della tipologia di conferimento e delle modalità con cui viene effettuato.

Ecco una panoramica delle principali casistiche:

Conferimento d’azienda a titolo gratuito:

• Plusvalenza per il conferente: In linea generale, il conferimento d’azienda a titolo gratuito configura una cessione a titolo oneroso ai fini fiscali, con conseguente tassazione delle plusvalenze realizzate dal conferente. Le plusvalenze sono calcolate come differenza tra il valore normale dei beni conferiti e il loro costo fiscalmente riconosciuto. La plusvalenza è assoggettata a tassazione IRPEF con aliquota ordinaria (dal 23% al 43%), ad eccezione delle plusvalenze derivanti da beni immobili, che sono soggette a tassazione separata con aliquota del 20%.
• Imposta di registro: Il conferimento d’azienda a titolo gratuito è soggetto all’imposta di registro, con aliquota fissa di € 200,00.
• Imposta ipotecaria, catastale e di bollo: Sono dovute le imposte ipotecaria, catastale e di bollo in misura fissa, rispettivamente di € 200,00, € 50,00 e € 16,00.

Conferimento d’azienda a titolo oneroso:

• Plusvalenza per il conferente: Anche nel caso di conferimento a titolo oneroso, il conferente è tenuto a tassare le plusvalenze realizzate, con le stesse modalità descritte nel caso precedente. Il corrispettivo pattuito per il conferimento rappresenta il valore normale dei beni conferiti ai fini del calcolo della plusvalenza.
• Minusvalenza per il conferente: In caso di minusvalenza, ovvero se il valore normale dei beni conferiti è inferiore al loro costo fiscalmente riconosciuto, il conferente non ha alcun beneficio fiscale. La minusvalenza non è infatti deducibile ai fini IRPEF.
• Imposta di registro: Il conferimento d’azienda a titolo oneroso è soggetto all’imposta di registro, con aliquota proporzionale dell’1% sul valore normale dei beni conferiti.
• Imposta ipotecaria, catastale e di bollo: Sono dovute le imposte ipotecaria, catastale e di bollo in misura fissa, rispettivamente di € 200,00, € 50,00 e € 16,00.

Affrancamento delle plusvalenze

In alternativa alla tassazione ordinaria, il conferente può optare per l’affrancamento delle plusvalenze, versando un’imposta sostitutiva pari al 12% (per i beni immobili situati in Italia o in Stati UE o SEE), al 14% o al 16% (a seconda del valore dei beni) per i restanti beni. L’affrancamento consente di scontare la plusvalenza e di evitare la sua tassazione in sede di future cessioni dei beni conferiti.

Conferimento d’azienda non operativa

Per i conferimenti d’azienda non operativa, ovvero aziende che non hanno svolto attività commerciale negli ultimi due anni o che hanno realizzato ricavi inferiori a determinati limiti, è prevista una tassazione agevolata. In particolare, le plusvalenze realizzate dal conferente sono soggette ad un’imposta sostitutiva del 12%.

Conferimento d’azienda tra società dello stesso gruppo

Il conferimento d’azienda tra società dello stesso gruppo è generalmente esente da imposta di registro e da imposta sostitutiva, a patto che siano rispettate determinate condizioni, tra cui la continuità degli impegni lavoristici e la sostanziale identità dell’oggetto sociale delle società coinvolte.

The post Tassazione nel conferimento d’azienda: Guida aggiornata al 2024 first appeared on Commercialista.it.

Mediante un conferimento d’azienda si ottiene in sostanza lo stesso effetto della cessione, cioè il “passaggio” di un determinato complesso organizzato di beni e risorse umane da un soggetto ad un altro , conseguendo a differenza della seconda, un notevole risparmio d’imposta.

Questo accade perché il loro trattamento fiscale è differente:

il conferimento è un’operazione fiscalmente neutra;

la cessione dà luogo ad una plusvalenza (in caso di prezzo di cessione dell’azienda superiore al suo valore contabile,) oppure ad una minusvalenza (in caso contrario)

Principi fiscali applicabili al conferimento

La disciplina fiscale dell’operazione è stata modificata dal comma 46 dell’articolo 1 della Legge n. 244/07, che ha previsto in particolare la soppressione dello speciale regime di imponibilità a valori contabili, di cui all’articolo 175 del Tuir definito “a salti chiusi” ora limitato ai conferimenti di partecipazioni di controllo e di collegamento.

La disciplina fiscale del conferimento di azienda, ai fini delle imposte sui redditi, è contenuta nell’articolo 176 del Tuir, il quale prevede :

il regime obbligatorio di neutralità fiscale altresì definito regime di “doppia sospensione di imposta”;

a) per il dante causa (conferente) quindi non si genera alcuna plusvalenza imponibile o minusvalenza deducibile a condizione che soggetto conferente ed il soggetto conferitario siano imprese commerciali e che il soggetto conferente assuma quale valore della partecipazione ricevuta l’ultimo valore fiscalmente riconosciuto dell’azienda conferita ; inoltre in caso di vendita dopo un anno, si può applicare il regime della Participation Exemption (PEX).

b) per l’avente causa (conferitario) che deve essere soggetto IRES, il quale subentra nella posizione del conferente, in relazione agli elementi dell’attivo e del passivo dell’azienda conferita; realizza la continuità dei valori fiscalmente riconosciuti degli elementi dell’attivo e del passivo dell’azienda conferita.

possibilità di riallineare i valori per la conferitaria affrancandoli con un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’Irap , (riconoscimento fiscale dei maggiori valori iscritti in bilancio relativi all’azienda ricevuta). Tale opzione potrà essere esercitata:

Istruzioni pratiche in sintesi:

necessità di perizia giurata;

regime fiscale ex art. 176 Tuir

dall’1/1/08 è obbligatorio il conferimento neutrale salve alcune eccezioni;

possibilità del conferitario di affrancare i plusvalori con il pagamento di un’imposta sostitutiva;

possibile beneficio di cessione in esenzione di imposta della partecipazione ricevuta a seguito del conferimento.

Clausole per cautelarsi dagli avvisi di accertamento

Le eventuali verifiche fiscali effettuate nei confronti del conferente posteriormente all’operazione straordianria e riguardanti periodi d’imposta anteriori alla stessa, aventi per oggetto il costo fiscale dei beni dell’azienda conferiti, avranno inevitabilmente ripercussioni fiscali anche rispetto al conferitario il quale è subentrato totalmente nella posizione del conferente.

Per prevenire tali conseguenze fiscali nei confronti dell’avente causa, è consigliabile inserire nell’atto di conferimento tali clausole:

il dante causa deve notificare tempestivamente al conferitario eventuali avvisi di accertamento aventi per oggetto l’azienda conferita;

il dante causa si obbliga a corrispondere al conferitario una determinata penale a titolo di indennizzo nel caso di contestazione di determinati costi da parte dell’Amministrazione Finanziaria;

il potere per il dante causa di nominare i consulenti fiscali nel caso in cui si instauri un contenzioso.

NB non è considerato elusivo, ai fini delle imposte dirette, il conferimento di azienda e la successiva cessione delle partecipazioni effettuate in regime PEX.

Per pianificare le vostre operazioni di conferimento di azienda o di ramo di azienda, per ricevere passo passo assistenza contrattuale oppure un parere spot, ed essere supportati con serenità in tutti gli aspetti fiscali/tributari,

contattateci subito al numero verde 800. 19. 27. 52!

The post Tassazione nel conferimento di azienda: istruzioni pratiche e clausole da inserire nel contratto per cautelarsi da avvisi di accertamento dell’agenzia delle Entrate. first appeared on Commercialista.it.

Come funziona la fusione e quali effetti produce?

La fusione disciplinata agli articoli da 2501 a 2504 quinquies del codice civile, è quell’operazione straordinaria attraverso la quale due o più società si concentrano in una sola, ampliandone dimensione e competitività sul mercato.

La fusione può attuarsi con due modalità:

fusione per unione cioè costituzione di una nuova società (“newco”);

fusione per incorporazione, cioè assorbimento di due o più società in un’altra. Si distingue in omogenea ( tra società stesso tipo ) o eterogenea ( tra società di tipo diverso).

A) Effetti giuridici :

l’estinzione delle società fuse o incorporate;

la successione della società che risulta dalla fusione e dell’incorporante nei beni, nei diritti e negli obblighi già in capo all’incorporata

assegnazione ai soci delle società che si fondono di azioni o quote, dell’incorporante, ovvero della nuova società.

NB la fusione non può essere effettuata fra società in liquidazione che abbiano iniziato la distribuzione dell’attivo

B) Effetti organizzativi/patrimoniali/gestionali

la crescita dimensionale dei soggetti coinvolti;

modifiche di natura organizzativa, patrimoniale / finanziaria;

mutamenti gestionali.

C) Effetti fiscali

neutralità fiscale dell’operazione : questo è l’aspetto sul quale verte il nostro FOCUS

Focus sulla neutralità fiscale della fusione e aspetti operativi

L’operazione straordinaria di fusione è retta dal principio fiscale della neutralità fiscale in base al quale la stessa :

è fiscalmente neutra ai fini delle imposte sul reddito;

è esclusa dal campo di applicazione dell’IVA;

è soggetta alle imposte di atto in misura fissa.

In particolare, l’art. 172 TUIR , ai fini delle imposte sui redditi, stabilisce quanto segue:

la fusione di società non costituisce realizzo, né distribuzione delle plusvalenze e minusvalenze dei beni delle società fuse (comprese quelle relative alle rimanenze ed all’avviamento);

l’ irrilevanza in capo alla risultante o all’incorporante degli avanzi e disavanzi di fusione;

il cambio delle partecipazioni originarie non fa emergere reddito imponibile in capo ai soci (fatta salva l’ipotesi di conguaglio).

Nel dettaglio, a livello fiscale si evidenziano i seguenti punti :

la non imponibilità dei maggiori valori iscritti nei confronti della società risultante o incorporante (che rilevano solo civilisticamente);

valutazione dei beni ricevuti dalla società risultante o incorporante in base all’ultimo valore riconosciuto ai fini delle imposte sui redditi, facendo risultare con apposito prospetto di riconciliazione della dichiarazione dei redditi i dati esposti in bilancio ed i valori fiscalmente riconosciuti (quadro RV modello UNICO SC).

Attenzione:Se la società incorporante esercita l’ opzione prevista per affrancare, ex art. 172 co. 10 bis, con imposta sostitutiva i maggiori valori iscritti, non si realizza alcun disallineamento contabile/fiscale e non è necessario compilare il quadro RV.

Il criterio della continuità fiscale implica operativamente che:

l’incorporante calcola gli ammortamenti sul valore lordo dei beni posseduti ante fusione dall’incorporata;

le rimanenze di magazzino dell’incorporata mantengono la medesima stratificazione in capo all’incorporante;

l’incorporante succede nelle concessioni;

l’incorporante subentra nei crediti di imposta di tipo sovvenzionale.

il cambio delle partecipazioni originarie non costituisce né realizzo, né distribuzione di plusvalenze o minusvalenze, né conseguimento di ricavi per i soci della società risultante dalla fusione o incorporante che riceveranno, con effetto retroattivo, le partecipazioni al medesimo valore fiscale di quelle annullate;

in caso di conguaglio in denaro si applica l’art. 47 comma 7 TUIR e ricorrendone le condizioni gli artt. 58 e 87 del TUIR (assimilazione ai dividendi) cioè lo stesso viene trattato fiscalmente come una eccedenza realizzata sulla partecipazione annullata che sarà tassata in funzione della soggettività giuridica del socio;

la fusione non interrompe il periodo di possesso della partecipazione di 12 mesi ai fini della “partecipation exemption”;

per le rimanenze di magazzino l’incremento non è soggetto a LIFO.

Quando si può fare eccezione al principio generale di successione fiscale nelle posizioni soggettive delle società estinte?

ricostruzione delle riserve del patrimonio netto;

diritto al riporto delle perdite fiscali di esercizio.

Istruzioni “per l’uso”

Criteri di ricostruzione delle riserve

a) riserve in sospensione assoluta (art 172 comma 5 del DPR n. 917/1986) la ricostruzione (in mancanza della quale scatta materia imponibile per la società risultante o incorporante) va fatta valere prioritariamente sull’eventuale avanzo di fusione, in seconda battuta, sulle riserve libere e in caso di in capienza delle stesse è possibile vincolare in tutto o in parte il capitale sociale della società incorporante o risultante.

b) le riserve a sospensione moderata ( nel caso cioè di pagamento dell’imposta sostitutiva per la rivalutazione degli immobili d’impresa) devono essere ricostituite se e nella misura in cui vi sia avanzo di fusione ovvero via sia stato un aumento del capitale sociale superiore a quello delle partecipanti al netto delle azioni già possedute dalle stesse.

Ciò che residua sarà al servizio delle riserve diverse da ricostituire proporzionalmente e con il regime fiscale originario.

Questa particolare metodologia è finalizzata ad evitare “salti di imposta”.

Criteri di riporto delle perdite

NB sono previsti limiti al diritto di riporto delle perdite fiscali conseguite in periodi antecedenti l’operazione ( art 172 comma 7 del DPR n. 917/1986) al fine di evitare utilizzi elusivi della fusione.

le perdite antecedenti la fusione sono riportabili per la parte che non eccede l’ammontare del patrimonio netto quale risulta dall’ultimo bilancio o se inferiore dalla situazione ex art. 2501-quater senza tenere conto dei versamenti effettuati negli ultimi 24 mesi anteriori alla data cui si riferisce la situazione;

In secondo luogo occorre verificare il conto economico della società le cui perdite sono riportabili relativo all’esercizio precedente la fusione. In particolare il livello di ricavi e proventi e l’ ammontare minimo di spese di lavoro, non devono essere inferiori al 40% dei corrispondenti importi ottenuti dalla media degli ultimi due esercizi precedenti;

le perdite pregresse non sono deducibili fino a concorrenza dell’ammontare complessivo della svalutazione effettuata dalla società (incorporante o altra societá che partecipa alla fusione) che ha detenuto la partecipazione.

Quindi le società partecipanti alla fusione:

dovranno determinare un proprio risultato di periodo relativo all’intervallo temporale che intercorre tra l’inizio del periodo di imposta e la data antecedente a quella di efficacia giuridica della fusione;

l’eventuale perdita sarà assoggettata, insieme alle perdite fiscali pregresse del soggetto partecipante, alle disposizioni di cui all’art. 172, comma 7 del TUIR.

Attenzione a due ulteriori aspetti fiscali fondamentali :

riporto delle eccedenze di interessi passivi non dedotti

I limiti previsti per il riporto delle perdite fiscali si applicano anche al diritto di riporto degli interessi passivi non dedotti nel periodo di imposta di competenza in quanto eccedenti la soglia di cui all’art. 96 del TUIR. ( limite é pari al 30% del R. O. L risultato operativo lordo)

riconoscimento del disavanzo di fusione

La società risultante o incorporante ha la possibilità di applicare un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi ed IRAP al fine di ottenere il riconoscimento dei maggiori valori contabili iscritti per applicazione del disavanzo di fusione ( a prescindere che si tratti di disavanzo da annullamento o da con cambio)

L’opzione puó essere esercitata:

nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta nel corso del quale ‘operazione é stata effettuata;

nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo successivo (termine ultimo).

Aliquote a scaglioni:

12% maggiori valori sino a 5 milioni di euro;

14% maggiori valori tra 5 e 10 milioni di euro;

16% maggiori valori oltre 10 milioni di euro

L’imposta deve essere versata in tre rate annuali:

30% prima rata;

40% seconda rata;

30% terza rata.

NB In caso di realizzo dei beni anteriormente al quarto periodo di imposta successivo a quello di opzione, il costo fiscale é ridotto dei maggiori valori assoggettati a imposta sostitutiva e dell’eventuale maggior ammortamento dedotto e l’imposta sostitutiva versata é scomputata dall’imposta sui redditi.

Il focus sulla neutralità fiscale della fusione conduce in sintesi ai seguenti principi:

la fusione non genera realizzo né distribuzione delle plusvalenze latenti nei patrimoni delle società incorporate o fuse;

sono altresì irrilevanti i plusvalori e minusvalori iscritti nelle situazioni patrimoniali di cui all’art. 2501-ter cioè gli stessi non costituiscono materia imponibile indipendentemente dai valori civilistici;

la neutralità fiscale rileva anche in capo ai soci delle società fuse o incorporate per i quali il concambio non costituisce realizzo;

l’avanzo o il disavanzo è irrilevante nella determinazione del reddito della società risultante dalla fusione o incorporante.

Per pianificare in modo efficiente ed efficace le vostre operazioni di M & A affidandovi serenamente alla nostra due dilicence fiscale, oppure per ricevere una consulenza o un parere legale -tributario,

contattateci subito al numero verde 800. 19. 27. 52.!

The post Focus sulla neutralità fiscale in caso di fusione di società e istruzioni operative first appeared on Commercialista.it.

I regimi opzionali di affrancamento nelle operazioni straordinarie: quale conviene di più nel caso di marchi?

Come noto, in parziale deroga al principio generale di continuità dei valori contabili e fiscali nell’ambito delle operazioni straordinarie, il legislatore prevede taluni regimi opzionali che consentono di eliminare o ridurre il disallineamento dei maggiori valori iscritti in bilancio in esito alle predette operazioni.

I regimi opzionali di affrancamento consentono in pratica di riassorbire le divergenze generate dalle operazioni di M&A tra valori fiscali e contabili, quindi di livellare quel “doppio binario” prodotto dalla fisiologica differenza tra il “regime” civilistico/contabile da un lato e quello fiscale dall’altro, quest’ultimo fondato sull’irrilevanza dei valori iscritti contabilmente

Il nostro ordinamento tributario prevede due distinti regimi opzionali che consentono alla società avente causa (incorporante, beneficiaria o conferitaria) di riconoscere fiscalmente (riallineandoli) i maggiori valori iscritti in bilancio nell’ambito delle operazioni straordinarie, eliminando o riducendo il disallineamento con i valori civilistici previo versamento di un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’IRAP:

1) il regime “ordinario”, ex articolo 176, comma 2-ter del T. U. I. R. , che consente alla società conferitaria (nelle operazioni di conferimento d’azienda), incorporante o risultante nelle operazioni di fusione o beneficiaria (nelle operazioni di scissione), di optare per il riconoscimento, anche parziale, dei maggiori valori attribuiti in bilancio agli elementi dell’attivo costituenti immobilizzazioni, tanto materiali quanto immateriali, relativi all’azienda ricevuta in seguito alle suddette operazioni straordinarie.  L’imposta sostitutiva si applica con aliquote progressive crescenti per scaglioni predeterminati in base all’ammontare complessivo dei valori da affrancare;

N. B.  Tuttavia, occorre sottolineare che tale regime non sembra particolarmente vantaggioso quando oggetto dell’affrancamento sono i marchi e l’avviamento.  In tal caso, infatti, il recupero fiscale dei valori affrancati avviene su periodi lunghi: i maggiori valori sono fiscalmente ammortizzabili in un arco temporale minimo di 18 esercizi (cfr. Articolo 103 del T. U. I. R. ).

2) il regime “derogatorio/speciale”, ex articolo 15, comma 10 del D. L. N°185/2008 che consente il riconoscimento dei maggiori valori attribuiti in bilancio all’avviamento, ai marchi e alle altre attività immateriali (quali ad esempio diritti di utilizzazione di opere dell’ingegno, brevetti e qualsiasi altra immobilizzazione immateriale a vita utile indefinita, compresi gli oneri pluriennali quali spese di ricerca e sviluppo, di impianto e ampliamento, ecc. ), mediante il pagamento di un’imposta sostitutiva pari al 16% di tali maggiori valori con aliquota unica.  L’imposta deve essere versata in un ’unica soluzione entro il termine di versamento a saldo delle imposte relative all’esercizio nel corso del quale è stata posta in essere l’operazione straordinaria.

In tal caso i maggiori valori assoggettati ad imposta sostitutiva si considerano fiscalmente riconosciuti a partire dall’inizio del periodo d’imposta nel corso del quale è versata l’imposta.

Tale forma di affrancamento si considera particolarmente vantaggiosa per l’ammortamento di marchi e avviamento, in quanto consente di ammortizzare fiscalmente i maggiori valori affrancati più velocemente rispetto ai previsti 18 anni, indipendentemente dall’imputazione a conto economico.

L’ammortamento “abbreviato” dei maggiori valori affrancati di avviamento e marchi

La Legge di stabilità 2016 ha previsto la riduzione da dieci a cinque anni del periodo di ammortamento di marchi e avviamento affrancati con versamento dell’imposta sostitutiva del 16% per effetto del regime di riallineamento c. D. Derogatorio previsto dall’articolo 15, comma 10, del D. L. N. 185/2008 a seguito di operazioni straordinarie. Tale disposizione di favore è applicabile a tutte le operazioni di riorganizzazione aziendale (fusione, scissione e conferimento d’azienda) poste in essere a decorrere dall’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015 e quindi dal 1° gennaio 2016. (Per le altre attività immateriali resta, invece, immutata la deducibilità dei plusvalori affrancati nei limiti della quota imputata a conto economico) Con la circolare n°20/E/2016, l’Agenzia delle entrate ha fornito utili chiarimenti in merito alle intervenute modifiche al regime di affrancamento.

Questa novella, mossa dall’obiettivo di incentivare le operazioni di riorganizzazione e aggregazione aziendale e favorire la crescita della dimensione delle imprese, incrementando le quote di ammortamento degli asset immateriali, contrae i tempi di deducibilità con evidenti effetti positivi in sede di calcolo delle imposte sui redditi dovute.  Ne deriva decisamente la maggiore convenienza del regime “speciale” rispetto a quello “ordinario” quando oggetto di riallineamento sono appunto l’avviamento o i marchi.

A titolo esemplificativo, se un’operazione straordinaria sia effettuata nel 2016, l’imposta sostitutiva sarà versata nel 2017 e i maggiori valori contabili affrancati risulteranno riconosciuti ai fini fiscali dal 2017 (ai fini della eventuale cessione degli asset).

Ai fini dell’ammortamento, invece, la deducibilità per quinti dei maggiori valori relativi a marchi ed avviamento sarà riconosciuta solo a partire dall’esercizio successivo a quella nel corso del quale è versata la sostitutiva (e quindi, nell’esempio, dal 2018).

La disciplina è estesa sia alle società di persone, sia a quelle di capitali, nonché agli enti commerciali

Affrancamento con regime opzionale e Patent Box

La circolare dell’agenzia delle Entrate n°11/E del 2016 ha chiarito che nell’ipotesi in cui l’opzione di affrancamento venga esercitata in relazione al valore di un IP (intellectual property cioè intangible asset) per il quale si intende fruire dell’agevolazione del Patent Box, il maggior valore fiscale affrancato rilevi esclusivamente ai fini della quantificazione del reddito agevolabile derivante dall’utilizzo diretto o indiretto del bene immateriale determinato ai sensi dell’articolo 7, commi 2 e 3 del decreto Patent Box.  Lo stesso invece non assume rilevanza ai fini della determinazione del rapporto costi qualificati/costi complessivi (nexus ratio) che non considera i costi nella loro misura fiscale.

Per saperne di più leggete subito la divulgazione dedicata al Patent Box nelle operazioni straordinarie!

Per quantificare il vostro risparmio d’imposta esercitando l’opzione fiscale Patent Box leggete subito la guida dedicata a come si calcola il Patent Box!

Per pianificare serenamente ed efficacemente le vostre operazioni di M&A, velocizzare gli ammortamenti e ottenere i bonus fiscali del Patent Box,

contattateci subito al NUMERO VERDE 800192752!

The post Affrancamento dei marchi nelle operazioni straordinarie: quale regime conviene di più e che effetti produce sui bonus fiscali Patent Box? first appeared on Commercialista.it.

OPERAZIONI STRAORDINARIA: AMBITO OGGETTIVO DI APPLICAZIONE DELL’IMPOSTA SOSTITUTIVA DA  AFFRANCAMENTO

Ai sensi del comma 12 articolo 15 del Decreto Legge 185 del 2008 sono affrancabili, in tutto o in parte, i maggiori valori attribuiti in bilancio in occasione di operazioni straordinarie perfezionate a partire dal periodo d’imposta successivo al quello in corso al 31 dicembre 2007.

In linea generale, possono essere riallineati i maggiori valori iscritti su elementi  o  attività  ricevute  in  occasione  di  operazioni  straordinarie,  ossia quelle provenienti dalla società conferente, incorporata, scissa ed iscritti nel bilancio rispettivamente della società conferitaria, incorporante (o risultante dalla fusione) o beneficiaria.

A tal riguardo si rileva che, con riferimento alle operazioni di fusione e scissione, l’esercizio dell’opzione è consentito solo nel caso in cui le attività su cui si vogliono iscrivere i maggiori valori facciano parte di un compendio aziendale e non costituiscano singole entità, prive di organizzazione.

Il regime di riallineamento di cui al comma 10 dell’articolo 15 del decreto in esame presenta un ambito oggettivo circoscritto a taluni beni del compendio aziendale.

In particolare, risultano affrancabili i maggiori valori iscritti relativi:

·        all’avviamento, ai marchi d’impresa e alle altre attività immateriali (comma 10);

·        alle attività diverse da quelle indicate nell’articolo 176, comma 2-ter del TUIR, ivi inclusi i crediti (comma 11).

Con riferimento all’avviamento e ai marchi d’impresa la Relazione illustrativa al decreto ha specificato che tra di essi si deve intendere ricompresa qualsiasi immobilizzazione immateriale a vita utile indefinita.

Le attività diverse da quelle indicate nell’articolo 176, comma 2-ter, del TUIR includono, ad esempio, le rimanenze di magazzino, i titoli immobilizzati e non, i crediti.

Oggetto dell’affrancamento è la differenza tra il valore di iscrizione in bilancio dei descritti elementi patrimoniali ed il valore fiscalmente riconosciuto che i medesimi elementi patrimoniali avevano in capo alla società dante causa.

Più in particolare, la base imponibile ai fini dell’applicazione dell’imposta sostitutiva va determinata facendo riferimento ai disallineamenti esistenti  alla  chiusura  del  periodo  d’imposta  in  cui  è  stata  realizzata l’operazione straordinaria, tra il valore civile di bilancio (al netto degli ammortamenti civilistici già operati) ed il relativo valore fiscale (al netto degli ammortamenti fiscali già dedotti).

Analoghe considerazioni valgono anche nella circostanza in cui il maggior valore attribuito riguardi non un

 bene preesistente presso la società dante causa ma, piuttosto, un elemento patrimoniale che emerge per effetto dell’operazione straordinaria e che sia iscritto per la prima volta nel bilancio dalla società avente causa.

In  tal  caso,  come  ovvio,  la  base  imponibile  ai  fini  del  regime dell’imposta sostitutiva è rappresentata dall’intero valore (netto) di iscrizione in bilancio.

Come si è detto, l’ultimo periodo del comma 10 prevede la possibilità di affrancare i maggiori valori anche in relazione alle “altre attività immateriali”. Sul punto, si evidenzia che la locuzione utilizzata dal legislatore è diversa rispetto a quella adottata dall’articolo 1, del decreto ministeriale 25 luglio 2008, attuativo della disciplina di cui all’articolo 176, comma 2-ter. In particolare, il decreto ministeriale fa riferimento ai “beni” e non alle “attività”. Conseguentemente, la circolare n. 57/E ha escluso gli oneri pluriennali dall’ambito  di  applicazione  dell’imposta  sostitutiva  di  cui  all’articolo  176, comma 2-ter, poiché non costituiscono “beni”. Di  converso,  nella  disciplina  in  commento,  il  comma  10  in  esame utilizza il termine “attività”. Sulla base del tenore letterale della richiamata disposizione  si  ritiene  che  il  legislatore  abbia  voluto  ampliare  l’ambito oggettivo di applicazione del regime di affrancamento di cui al comma 10, inserendovi anche gli oneri pluriennali, ossia le spese capitalizzate in più esercizi, ammortizzabili fiscalmente ai sensi dell’articolo 108 del TUIR (ad es. Le spese di ricerca e sviluppo, spese di impianto e ampliamento ecc. ), naturalmente ove queste ultime esprimano, in occasione di operazioni straordinarie, maggiori valori iscrivibili in bilancio.

Con riferimento ai soggetti IAS adopter , inoltre, si conferma la facoltà – di affrancare i disallineamenti relativi alle attività a vita utile definita, per le quali i principi contabili internazionali, in particolare lo IAS 38 e l’IFRS 3, prevedono l’iscrizione in bilancio, anche se trattasi di poste diverse dai beni in senso giuridico, purchè siano identificabili, sottoposte al controllo dell’impresa ed in grado di generare futuri benefici economici.

Sono così considerate attività immateriali, ad esempio, oltre a beni tradizionali come i marchi, i brevetti, le formule, ecc. Anche le cd. Liste clienti, o talune spese promozionali nei confronti della clientela.

Anche queste ultime tipologie di attività, iscrivibili in bilancio sulla base dei principi contabili IAS/IFRS, possono, quindi, essere oggetto di affrancamento ai sensi dell’ultimo periodo del richiamato comma 10, nonchè ai sensi del regime dell’imposta sostituiva di cui al comma 2-ter dell’art. 176 del Tuir.

The post OPERAZIONI STRAORDINARIE: AMBITO OGGETTIVO DI APPLICAZIONE DELL’IMPOSTA SOSTITUTIVA DA AFFRANCAMENTO first appeared on Commercialista.it.