Metodi di Accertamento Fiscale

Secondo il Testo Unico sull’Accertamento (Dpr n. 600/1973), i principali metodi di accertamento fiscale sono:

Accertamento Analitico: rettifica delle singole componenti reddituali basata sulle voci contabili.
Accertamento Sintetico: basato sulle spese sostenute dal contribuente durante l’anno fiscale.
Accertamento Analitico-Induttivo: utilizzo di presunzioni qualificate (gravità, precisione e concordanza).
Accertamento Induttivo Puro: rideterminazione del reddito prescindendo dalle risultanze contabili, applicabile in caso di gravi violazioni.

Il Caso Specifico

Nel caso esaminato, una Srl è stata sottoposta a verifica fiscale e l’Agenzia delle Entrate ha emesso un accertamento ai fini IRES, IRAP e IVA. La società era accusata di:

Operare come “cartiera” emettendo fatture per operazioni inesistenti.
Svolgere commercio di rottami con ricavi non contabilizzati.
L’accertamento è stato effettuato utilizzando il metodo “analitico-induttivo”, basato sull’articolo 39, comma 1, lettera d) del Dpr n. 600/1973.

Questo metodo consente la rettifica del reddito d’impresa in caso di incompletezza, falsità o inesattezza delle dichiarazioni contabili, supportate da ispezioni e verifiche.

Decisioni delle Commissioni Tributarie

La Commissione Tributaria Provinciale (CTP) di Napoli e la Commissione Tributaria Regionale (CTR) della Campania hanno accolto le istanze della società, sostenendo che, data l’inattendibilità della contabilità, l’Amministrazione avrebbe dovuto utilizzare l’accertamento “induttivo puro”. Secondo le commissioni, la contabilità inattendibile non poteva essere usata per determinare il reddito, rendendo obbligatorio l’utilizzo del metodo “induttivo puro”.

Sentenza della Corte di Cassazione

La Corte di Cassazione ha ribaltato le decisioni delle commissioni tributarie, affermando che, anche se ricorrono le condizioni per l’uso del metodo “induttivo puro”, l’Agenzia delle Entrate può comunque scegliere di utilizzare il metodo “analitico-induttivo”.

Questo deve avvenire secondo criteri di ragionevolezza e nel rispetto del principio costituzionale della capacità contributiva.

La Corte ha giudicato legittimo l’uso dei dati contabili relativi agli acquisti e alle rimanenze della società, nonostante l’inattendibilità complessiva della contabilità, perché i ricavi erano stati ricostruiti in modo ragionevole e fondato sui dati disponibili.

Conclusioni

La decisione della Corte di Cassazione riafferma la flessibilità dell’Agenzia delle Entrate nell’utilizzare diversi metodi di accertamento fiscale, anche in presenza di contabilità inattendibile. L’importante è che la ricostruzione del reddito sia fatta in modo ragionevole e rispettando il principio della capacità contributiva. Questa sentenza rappresenta un importante riferimento per future controversie fiscali, chiarendo che l’Amministrazione finanziaria può avvalersi del metodo più adeguato per ogni specifica situazione, senza essere vincolata all’utilizzo esclusivo del metodo “induttivo puro”.

Come funzionano gli studi di settore

Gli studi di settore (introdotti nell’ordinamento dall’articolo 62-bis del decreto-legge 30 agosto 1993, n°331) sono strumenti diretti a facilitare la ricostruzione induttiva dei redditi d’impresa e di lavoro autonomo, mediante la determinazione di funzioni di ricavo e compenso differenziate per gruppi omogenei di contribuenti operanti nello stesso settore di attività (cluster).

Gli accertamenti basati sugli studi di settore sono effettuati nei confronti dei contribuenti i quali abbiano dichiarato un ammontare di ricavi o compensi inferiore a quello determinabile sulla scorta degli studi stessi (articolo 10, comma 1 della legge n°146 del 1998 come modificato dall’articolo 1, comma 23, lettera b) della legge finanziaria 2007) ed in sostanza essi consentono di valutare la potenziale capacità di produrre ricavi e compensi delle varie attività economiche nonché la coerenza economica dei dati dichiarati dal contribuente.

Essi si fondano su un metodo informatizzato, elaborato su base statistica, che consente ai contribuenti il calcolo dei ricavi o dei compensi presunti dall’attività di ogni singola impresa o professionista (c. D. Procedura di calcolo). In particolare viene effettuata una raccolta sistematica di dati: sia quelli di carattere fiscale, sia quelli di tipo “strutturale” che caratterizzano l’attività e il contesto economico in cui questa si svolge. Gli studi di settore sono realizzati rilevando, per ogni singola attività economica, le relazioni esistenti tra le variabili contabili e quelle strutturali, sia interne (processo produttivo, area di vendita, ecc. ) che esterne all’azienda o all’attività professionale. Essi tengono infatti conto delle caratteristiche dell’area territoriale e del contesto economico in cui opera l’azienda.

N. B. A fronte della presunzione operante in punto di determinazione del quantum con riferimento al caso concreto è consentita al contribuente la possibilità di fornire la prova contraria volta a dimostrare l’inapplicabilità nei suoi confronti della ricostruzione induttiva in tal modo operata a motivo delle peculiarità delle condizioni di esercizio.

Regime premiale per i contribuenti virtuosi soggetti agli studi di settore

I contribuenti soggetti agli studi di settore che siano stati “virtuosi”, i quali abbiano cioè dichiarato ricavi o compensi pari o superiori a quelli risultanti dall’applicazione degli studi, possono optare per il regime premiale previsto dall’articolo 10 del Dl n°201/2011 che prevede controlli fiscali ridotti.

In particolare i benefici fiscali attribuibili ai contribuenti che hanno regolarmente assolto gli obblighi di comunicazione dei dati e risultano congrui, coerenti e normali con gli specifici indicatori previsti dai decreti di approvazione sono:

esclusione dagli accertamenti analitico-presuntivi;
riduzione di un anno dei termini di decadenza per l’attività di accertamento effettuata ai fini delle imposte dirette e dell’IVA;
redditometro solo se il reddito eccede di un terzo quello dichiarato (invece che un quinto).

Requisiti di accesso al regime premiale 2017

L’Agenzia delle Entrate con il recente provvedimento protocollo n° 99553/2017 del 23 maggio 2017,  ha precisato quali sono i requisiti di accesso al regime premiale previsto dall’articolo 10 del decreto legge n°201/2011 convertito, con modificazioni, dalla legge n°214/2011, modificando la modulistica degli studi di settore approvata con provvedimento del 31 gennaio 2017.

N. B. All’interno del provvedimento l’Amministrazione Finanziaria elenca 155 studi (l’80% del totale) che consentono di accedere alla disciplina premiale per gli studi di settore relativi al periodo d’imposta 2016.

Si tratta degli studi per i quali risultano approvati indicatori di coerenza economica riferibili ad almeno 4 diverse tipologie tra:

1) efficienza e produttività del fattore lavoro;

2) efficienza e produttività del fattore capitale;

3) efficienza di gestione delle scorte;

4) redditività;

5) struttura.

Attenzione: gli indicatori possono essere altresì riferibili a tre di queste tipologie e, contemporaneamente, prevedere l’indicatore “Indice di copertura del costo per il godimento di beni di terzi e degli ammortamenti”.

Per approfondimenti sulle istruzioni 2017 per l’accesso al regime premiale e le modifiche ai modelli 2017 scaricate il provvedimento dell’Agenzia delle Entrate n°99553 del 23 maggio 2017 cliccando qui.

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Quesito

Un collezionista che ha trasferito all’Estero le opere d’arte acquistate senza dichiararle al Fisco per sottrarle a tassazione, come può sanare la propria posizione e mettersi al riparo dalle gravi conseguenze fiscali e penali?

Risposta

Lo strumento ad hoc in questi casi è la Voluntary Disclosure (o “collaborazione volontaria”) ex L. 186/2014 in vigore dal 1° gennaio del 2015, ideata per rafforzare la compliance tra contribuenti e fisco strumento e contrastare il fenomeno dell’evasione fiscale che consente ai contribuenti che detengono illecitamente attività finanziarie o patrimoniali all’estero di regolarizzare la propria posizione. Ciò attraverso la denuncia spontanea all’Amministrazione finanziaria della violazione degli obblighi di monitoraggio ed il pagamento delle relative imposte e le sanzioni in misura ridotta. Per quanto riguarda il mondo dell’arte, rientrano in tale casistica le opere detenute all’estero che dal 2009 avrebbero dovuto essere indicate nel quadro RW del modello Unico persone fisiche.

NB Questa opportunità si traduce in una vera e propria necessità per il collezionista che intenda alienare in un futuro le opere detenute all’estero, posto l’obbligo di effettuare transazioni finanziare trasparenti al fine di non incorrere in pesanti sanzioni e possibili sospetti di riciclaggio.

L’adesione alla voluntary disclosure è consentita se l’opera è stata acquistata da società all’estero?

La risposta a tale quesito è positiva sulla base di una specifica circolare dell’Agenzia delle Entrate (10/E del 13 marzo 2015)la quale ha disposto che l’interposizione di società estere non fa venir meno la possibilità di aderire alla procedura, tuttavia, specie in questi casi, è quanto mai necessario capire chi sia il reale proprietario dell’opera e valutare se la stesso non sia localizzato in un paradiso fiscale (cd. Paesi black list), pena il raddoppio delle sanzioni”.

Termine di scadenza per aderire

Attenzione La domanda di voluntary disclosure, con il nuovo modello 2017 approvato dall’Agenzia delle Entrate, dovrà essere compilata ed inviata dal 7 febbraio con termine ultimo di scadenza fissata al 31 luglio 2017 (art. 7 del Decreto Fiscale 193/2016)

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Deducibilità fiscale dell’acquisto di opere d’arte per il soggetto persona fisica

L’acquisto di opere d’arte, d’antiquariato o da collezione dal soggetto privato non imprenditore non genera alcun tipo di deducibilità fiscale in capo all’acquirente. Questo perché, lo stesso non agisce nell’ambito di una attività professionale o imprenditoriale commerciale generatrice di reddito al quale possa ricollegarsi un’ agevolazione relativa all’acquisto di beni artistici.

Attenzione : al pari delle altre risorse e beni indice di capacità contributiva, anche l’acquisto di opere d’arte viene “monitorato” ai fini della verifica della capacità reddituale e di spesa del contribuente,

Il redditometro “dell’arte” : cos’è e come funziona

Il redditometro, congegnato nell’orbita della lotta all’evasione fiscale, è uno strumento di accertamento sintetico induttivo basato sul principio della proporzionalità tra la spesa e il reddito prodotto, utilizzato per effettuare un esame delle eterogenee manifestazioni di capacità contributiva dei cittadini, volto al controllo ed accertamento delle frodi fiscali. Tale principio viene, di fatto, utilizzato per determinare il reddito attribuibile alla persona fisica, analizzandone il tenore di vita attraverso una più diretta analisi delle manifestazioni di capacità contributiva.

Nel “nuovo redditometro”, sono oggetto di valutazione spese e consumi per circa un centinaio di voci, effettuati raggruppati undici aree merceologiche. Il controllo incrociato delle voci di spesa rappresentative con le dichiarazioni fiscali presentate consentirà di valutare la coerenza tra uscite ed entrate del soggetto, con la precisazione che non solo le risultanze documentali dei dati di spesa potrebbe far scattare un accertamento in caso di divergenza di valori (come detto scostamenti superiori al 20% e a 12mila euro l’anno), ma anche una semplice presunzione basata sulle medie Istat sarà sufficiente a tal fine.

Con riferimento all’area investimenti rientrano espressamente gli oggetti d’arte e di antiquariato mentre, nella categoria dei consumi rientrano beni di argenteria, gioielli e orologi.

Il contribuente conserva comunque il diritto al contraddittorio al fine di poter dimostrare che la “differenza di reddito” accertato quale surplus , derivi da redditi esenti o soggetti a imposte sostitutive o a ritenute alla fonte a titolo di imposta.

NB quindi al contribuente che si accinge ad acquistare un bene artistico è consigliabile effettuare una valutazione preventiva della propria “capienza” reddituale annua e , in alternativa,acquisire e conservare tutta la documentazione utile a provare che il prezzo pagato per l’opera d’arte sia derivante da disinvestimenti o finanziamenti.

Spesometro dell’arte : attenzione alle imminenti scadenze del 10 e 20 aprile 2017

Lo spesometro è uno strumento complementare e integrativo rispetto al redditometro che consente al Fisco di controllare le spese effettuate dai singoli cittadini, siano essi titolari o meno di partita Iva. A partire dall’esercizio 2012, per qualsiasi spesa di qualunque importo, il venditore (e quindi anche l’antiquario o il mercante d’arte o la casa d’aste) soggetto passivo IVA, è obbligato per legge a registrare il codice fiscale dell’acquirente e a comunicare i dati dell’acquisto per via telematica all’Agenzia delle Entrate per le operazioni rilevanti ai fini IVA superiori a 3. 600 euro e le fatture emesse, ricevute e note di variazione ed i versamenti periodici IVA. Le informazioni acquisite confluiscono in una banca dati unica che analizza tutte le spese relative a ogni singolo codice fiscale e, uno speciale algoritmo informatico farà scattare l’accertamento fiscale induttivo a carico di tutti i soggetti che hanno effettuato spese superiori al reddito dichiarato, cioè al tenore di vita economico e fiscale che appare formalmente all’Amministrazione finanziaria.

Attenzione : occorre monitorare i termini di scadenza dello spesometro 2017 e cioè :

10 aprile spesometro annuale per i contribuenti IVA mensili;

20 aprile spesometro annuale per i contribuenti IVA trimestrali.

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Quesito

Se il collezionista vende occasionalmente on – line, senza svolgere formalmente E – Commerce, opere d’arte appositamente acquistate, cosa succede a livello fiscale? Sarà soggetto ad avvisi di accertamento da parte dell’amministrazione finanziaria se non dichiara al Fisco i relativi proventi incassati?

Analisi

La vendita di opere d’arte, preventivamente acquistate, mediante canali telematici in modo occasionale (ebay, aste on line, ecc. ) configurerebbe un’attività di carattere imprenditoriale commerciale con le relative conseguenze dal punto di vista fiscale. I proventi generati da tali operazioni, sebbene sporadiche, di compravendita, non sarebbero tassabili come redditi d’impresa ma, in quanto sorrette da un intento speculativo configurerebbero reddito diverso derivante da attività commerciali non esercitate abitualmente (in quanto ivi ricomprese anche quelle legate all’intermediazione nella circolazione dei beni ex art. 2195 Cod. Civ. ). Si è quindi in presenza di operazioni di natura commerciale “occasionali” da ricondurre nel disposto dell’art. 67, lett i) del Tuir.

Si evidenzia al riguardo che, per la Corte di Cassazione e la prassi dell’amministrazione finanziaria, affinché ricorra la figura dell’imprenditore commerciale non è necessario che “la funzione organizzativa dell’imprenditore costituisca un apparato strumentale fisicamente percepibile, poiché quest’ultimo può ridursi al solo impiego di mezzi finanziari, sicché la qualifica di imprenditore deve essere attribuita anche a chi utilizzi e coordini un proprio capitale per fini produttivi. E’, poi, del tutto irrilevante che l’esercizio dell’impresa si esaurisca in un singolo affare, poiché anche il compimento di un unico affare può costituire impresa quando implichi l’esecuzione di una serie coordinata di atti economici”.

Soluzione

Il collezionista privato che investe capitali, al fine di svolgere attività di vendita on line ,ad esempio su e – bay o aste on line, di oggetti di antiquariato o d’arte, anche acquistati a distanza di un considerevole lasso di tempo rispetto alla operazione di cessione, disponendo di un apparato organizzativo “virtuale” sarà soggetto passibile di imposta per il Fisco e ed i proventi incassati anche se “occasionalmente “ saranno tassati come redditi diversi ex art 67 lettera i) del tuir.

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Quesito

La vendita di beni d’antiquariato o altre opere d’arte, ricevuti in eredità, da parte di un collezionista d’arte privato, costituisce reddito d’impresa tassabile ex art 55 TUIR? Quando il soggetto che non dichiara i relativi proventi, potrà essere destinatario di avvisi di accertamento legittimamente emessi dal Fisco per il recupero delle imposte non versate?

Analisi

In linea preliminare, ai fini di un corretto inquadramento del trattamento fiscale applicabile , occorre delineare una distinzione tra :

vendita di opere d’arte o d’antiquariato da parte di un soggetto privato, qualificabile come “collezionista” svolta in modo occasionale, non sorretta da uno scopo speculativo quindi non volto alla realizzazione di un profitto. Se quindi il collezionista si limita ad operare come “mercante d’arte”, i corrispettivi incassati non saranno passibili di tassazione come nell’ipotesi in cui un privato venda opere d’arte ricevute in successione o donazione. L’irrilevanza fiscale ricorre indipendentemente dall’ammontare degli introiti, sia nel caso di vendita ”in blocco” con un unico atto, sia se “frammentata” in tempi diversi anche nei confronti di più acquirenti sempre a condizione che manchi sistematicità ed una seppur minima organizzazione imprenditoriale.

cessione di opere artistiche integrante invece un’attività finalizzata alla produzione o allo scambio di beni e servizi ed esercitata in maniera organizzata (cioè attraverso una struttura “eteroorganizzata”), economica (cioè con modalità che consentono quantomeno la copertura dei costi) e professionale (ossia in maniera abituale e non occasionale), i relativi proventi potrebbero essere tassabili ex art. 55 del TUIR come redditi d’impresa.

NB in tal caso, se il Fisco volesse qualificare l’attività come imprenditoriale sarebbe tenuto a verificare la sussistenza dei requisiti richiesti dall’art. 2082 c. C.

Attenzione : né il numero delle operazioni compiute, né l’ammontare delle stesse risultano essere rilevanti ai fini dell’assoggettamento a tassazione dei proventi realizzati, perché ciò che rileva sono il modus operandi e le finalità concretamente perseguite.

Questo significa che gli obblighi relativi agli adempimenti di natura formale (contabili e fiscali) scattano se l’attività è posta in essere in via professionale ed abituale: ne rappresentano elementi sintomatici la regolarità, la sistematicità e la ripetitività con cui il soggetto realizza atti economici finalizzati al raggiungimento di uno scopo.

Soluzione

Il collezionista privato che vende con operazioni “isolate” opere artistiche ricevute in successione o donazione non dovrà dichiarare i relativi proventi ( anche se elevati) come redditi d’impresa quindi potrà fondatamente ricorrere avverso eventuali avvisi di accertamento dell’agenzia delle Entrate riferiti a tali entrate reddituali.

Non è qualificabile come imprenditore commerciale chi acquista e/o vende opere d’arte oppure oggetti d’antiquariato per incrementare la propria collezione al fine di goderne liberamente senza essere mosso dalla finalità principale di realizzarne un guadagno.

Lo stesso principio si applica nel caso di dismissione di una collezione, ancorché realizzata in più atti effettuati in tempi diversi. La stessa amministrazione finanziaria nella risoluzione n. 5/2001, ha escluso che la rivendita di beni ricevuti a titolo di liberalità possa qualificarsi come attività commerciale sia pure occasionale in base al presupposto che non sia ravvisabile “l’elemento dell’intermediazione nello scambio dei beni ma una semplice operazione di dismissione patrimoniale”.

NB L’esclusione della tassazione non viene meno se un’operazione possa generare un profitto qualora questo non fosse originariamente voluto e se, soprattutto, il soggetto agente non risulti dotato di un’organizzazione imprenditoriale.

La risposta al quesito è supportata dalla giurisprudenza tributaria nei seguenti termini:“La compravendita di opere d’arte di un collezionista non configura attività d’impresa e quindi non è soggetta a tassazione”. Così ha statuito la Commissione Tributaria Regionale della Toscana la quale, con la sentenza n. 826/31/16 del 21/01/2016 ha escluso, con riferimento ad un contribuente pensionato destinatario degli avvisi di accertamento dell’Agenzia delle Entrate per il recupero Irpef, Iva, Irap e contributi Inps, la parallela realizzazione di attività imprenditoriale, difettando i requisiti ex art 2082 del c. C. Che presuppongono a tal fine la professionalità e la specifica organizzazione economica.

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Quesito

Se una donna che lavora come ballerina in un locale notturno e che dichiara le proprie entrate economiche ai fini dell’imposizione fiscale come redditi di lavoro dipendente, svolgesse anche, con carattere di non abitualità, servizi di natura sessuale a pagamento in favore dei clienti dello stesso night, sarebbe tenuta a dichiarare anche tali redditi ai fini IRPEF/IVA?

La vicenda giudiziale

Con sentenza n°20528 dell’ 1/10/2010, la Cassazione, con riferimento ad una fattispecie analoga a quella sopra prospettata, ha statuito la soggettività tributaria passiva di chi si dedica all’esercizio di un’attività preordinata alla prestazione di servizi sessuali in cambio di una controprestazione in denaro o in natura.
La quaestio ha tratto origine dall’impugnazione di atti impositivi (avvisi di accertamento), notificati dall’Amministrazione finanziaria, ad una donna alla quale “veniva ascritta l’esercitata attività di ballerina in locali notturni”.
Per l’Ufficio fiscale, la predetta attività doveva considerarsi svolta “in modo professionale” in virtù “ . Di una sensibile differenza tra i versamenti eseguiti sui conti bancari ed il reddito di lavoro dipendente percepito presso quei luoghi di ritrovo. ”.
L’accertata, invece, assumeva di essere solo lavoratrice subordinata con la mansione di “. Servire ai tavoli i clienti dei vari locali. ”.
L’Ente impositore accertava l’omessa tassazione di materia imponibile, ai fini IRPEF, IVA ed IRAP, relativa ai periodi d’imposta oggetto di accertamento tributario e rilevava, nell’ambito dell’espletamento delle attività previste dall’articolo 32 del D. P. R. N. 600/73, una evidente discordanza tra il reddito di lavoro dipendente dichiarato e il denaro confluito nei citati conti bancari.

N. B.  Occorre tuttavia verificare l’applicazione dei principi de quibus anche al caso in esame ipotizzando che la ballerina abbia realmente svolto prestazioni sessuali occasionali a pagamento senza configurare questa attività come una professione assimilata al lavoro autonomo.

Disciplina applicabile: presupposti impositivi e inquadramento reddituale dell’attività di prostituzione

In fase istruttoria e di emissione dell’atto impositivo, l’Ufficio dovrà adeguatamente giustificare il proprio operato, conformemente alle disposizioni dettate in materia di accertamento; incomberà sull’Ufficio l’onere di “esternare” le ragioni di fatto e giuridiche che conducono a considerare il difetto ovvero la sussistenza dell’abitualità.
L’abitualità, fondamentale “anello” che consente di stabilire il corretto trattamento tributario da applicare ad ogni singola fattispecie concreta, risiede nell’esercizio dell’attività economica in maniera stabile, sistematica e duratura.
Tale requisito funge da criterio discretivo tra i redditi di lavoro autonomo dai redditi diversi “(a tale categoria appartengono i redditi di lavoro autonomo occasionale)”.
Ne consegue che, mentre nulla quaestio circa la debenza del tributo IRPEF, prescindendo dal suddetto requisito, in capo all’esercente l’attività meretriciale  la soggettività tributaria passiva non scatta , sic et simpliciter, automaticamente in relazione alla debenza dei tributi IRAP e IVA.
Ergo, l’applicazione dei citati tributi presuppone una corretta qualificazione giuridica eseguita dall’Amministrazione finanziaria, in sede di accertamento, e sottoposta eventualmente al vaglio giurisdizionale, in sede contenziosa del reddito effettivamente prodotto.

La tassazione del reddito meretriciale, quindi non rileva come illegittima, ma appare conforme ai principi costituzionali ex articoli 2, 3, 23, 53 e 97 della Costituzione.

Il reddito de quo è teoricamente riconducibile alle seguenti ipotesi di tassazione:

1) reddito di lavoro autonomo, ex articolo 53 del T. U. I. R. : rilevante ai fini della imposizione diretta (IRPEF) e in ossequio all’articolo 1del D. P. R. N. 633/72, anche ai fini l’IVA calcolata applicando l’aliquota ordinaria, del 22%, sul compenso (base imponibile) dovuto (id est pattuito).

2) reddito diverso ex articolo 67, lett. L), del D. P. R. N. 617/86, quello derivante “dalla assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere”, da indicare nel rigo RN1 della dichiarazione dei redditi.

N. B.  L’attività di prostituzione comporta, a carico dell’esercente l’attività di meretricio, sia l’adempimento di un obbligo di “fare”, eseguire una prestazione sessuale di carattere satisfattorio, che l’adempimento di un obbligo di “permettere” che la controparte ponga in essere una determinata condotta, traendo, così, un “vantaggio” , patrimonialmente valutabile, dall’accordo negoziale.

N. B.  reddito diverso articolo 67 TUIR lettera l) derivante da attività di lavoro autonomo non esercitate abitualmente concerne il caso in cui l’attività di prostituzione sia svolta solo“occasionalmente”.
L’occasionalità dell’attività non esclude la tassazione, ma determina solo una differente qualificazione giuridica del reddito prodotto.

Attenzione: il contribuente in presenza di redditi diversi dovrà scrupolosamente conservare tutta la documentazione relativa all’attività occasionale svolta, osservando i termini previsti dalla disciplina tributaria. In sede di presentazione della dichiarazione dei redditi, il contribuente dovrà compilare anche il quadro “RL”.

Ai fini previdenziali, non si esclude l’iscrizione nella Gestione separata dell’I. N. P. S.  ove siano superate determinate soglie di reddito.

N. B.  Quanto al tributo regionale I. R. A. P. , analogamente all’IVA, solo la prima ipotesi potrebbe determinare, l’obbligo impositivo, sussistendo il presupposto oggettivo (l’autonoma organizzazione)

Soluzione del quesito

La protagonista del caso prospettato, anche alla luce delle monumentali sentenze della Cassazione 10578 del 2011 e 22413 del 2016, dovrà continuare a dichiarare i redditi prodotti a seguito di attività di lavoro dipendente come ballerina del night come redditi da lavoro dipendente e dichiarare altresì i proventi prodotti con le prestazioni sessuali saltuarie come redditi diversi ex articolo 67 lettera l) nel quadro RL di Unico PF. Quindi, oltre l’IRPEF con applicazione dell’aliquota propria dello scaglione di riferimento, non sarà tenuta a pagare IVA o IRAP sempre a condizione che non si tratti di attività svolta come professionista del sesso e camuffata dietro quella simulata di ballerina, nel qual caso il corretto inquadramento reddituale sarebbe ex articolo 53 del T. U. I. R con conseguente maturazione della posizione di debenza passiva ai fini dell’imposta sul valore aggiunto e sull’attività produttiva.

Come difendersi dall’Agenzia delle Entrate

Quid iuris se l’Amministrazione finanziaria accertasse erroneamente nei confronti della ballerina di un night club, l’omessa tassazione di redditi di lavoro autonomo, derivanti dall’esercizio di attività di prostituzione “indipendente”, quando invece la donna si limitasse ad intrattenere rapporti occasionali a pagamento con i clienti del locale senza una propria base organizzativa?

In tal caso la contribuente dovrà:

a) dimostrare il requisito dell’occasionalità in sede di inversione dell’onere probatorio a fronte di accertamenti bancari (mancanza dell’abitualità ex articolo 53 TUIR), al fine di circoscrivere l’obbligo impositivo all’IRPEF;

b) a fronte della pretesa da parte del Fisco, di tutti tributi (IRPEF, IVA E IRAP), potrebbe proporre istanza di accertamento con adesione ex D. Lgs. N°218/97 (la cui proposizione comporta la sospensione, per giorni 90, del termine perentorio entro cui ricorrere al Giudice tributario), nell’ambito del quale proporre eventuale istanza di autotela tributaria e opposizione di compensazione;

c) se lo strumento amministrativo si rivelasse inidoneo a definire il reciproco assetto di interessi, la contribuente potrebbe, in presenza di fondate argomentazioni idonee a confutare la qualificazione del reddito accertato, proporre, come estrema ratio, il ricorso tributario con eventuale istanza cautelare di sospensione dell’atto impugnato.

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I proventi dell’attività di meretricio, in una prospettiva di parificazione fiscale rispetto a tutti gli altri contribuenti, sono tassabili a prescindere dall’abitualità o saltuarietà della stessa. A consacrare perentoriamente tale principio è stata la nota sentenza della Corte di Cassazione emessa dalla V sezione civile n°22413 in data 4 novembre 2016, la quale ha chiarito definitivamente in quale categoria reddituale gli stessi debbano essere correttamente inquadrati ai fini IRPEF.

Il caso

La vicenda al vaglio della Suprema Corte, riguardava una donna che, malgrado versasse in banca somme elevatissime di denaro (negli oltre 10 conti correnti attivi) e fosse intestataria di diverse unità immobiliari locate e autovetture, conducendo un tenore di vita piuttosto lussuoso, si era limitata a presentare la dichiarazione per una sola annualità.

L’accertamento fiscale a fronte della incongruità della dichiarazione fiscale

Ciò faceva scattare l’accertamento d’ufficio ai sensi dell’articolo 41 D. P. R. 29 settembre 1973 n° 600 da parte dell’Agenzia delle Entrate. In base ai versamenti emergenti dalle indagini sulle movimentazioni bancarie, il Fisco emetteva avvisi di accertamento per gli anni di imposta dal 1996 al 2003, attraverso i quali recuperava a tassazione, ai fini IRPEF, di redditi diversi per importi annuali oscillanti tra circa 40. 000 e 100. 000 €, oltre al reddito da fabbricati.

Vicenda giudiziaria

La Commissione tributaria regionale rigettava l’impugnazione principale della contribuente, confermando che il reddito da meretricio non costituisce reddito esente o non imponibile e neppure provento da attività illecita, bensì risulta compreso tra i cosiddetti redditi diversi, tassabili a norma degli articoli 6 e 67, lett. L), D. P. R. 22 dicembre 1986, n°917, ergo “redditi derivanti da attività di lavoro autonomo non esercitate abitualmente o dalla assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere”

Per la V sezione tributaria della Suprema Corte, il giudice della Commissione Tributaria Regionale ha correttamente confermato la qualificazione reddituale dei redditi de quibus da parte della l’Amministrazione Finanziaria.

Il requisito della occasionalità esclude la tassazione?

Il passaggio focale che dissipa i dubbi sussistenti in merito all’inquadramento ai fini IRPEF dei redditi da prostituzione è quello nel quale la Cassazione conferma l’irrilevanza, ai fini della tassazione, della circostanza che la donna svolgesse attività di prostituzione in forma occasionale, pur avendo clienti abituali. Gli Ermellini hanno sentenziato che l’esercizio del meretricio, “occasione o abituale che sia, genera comunque un reddito imponibile ai fini Irpef, trattandosi in ogni caso di proventi rientranti nella categoria residuale dei redditi diversi prevista dall’articolo 6 comma 1 lett. F) D. P. R. N°917/1986”, motivo determinante ai fini dell’accoglimento del ricorso dell’Amministrazione Finanziaria.

Conclusione

L’attività di prostituzione, astraendo dall’esercizio occasionale ovvero abituale, origina un reddito imponibile ai fini dell’IRPEF atteso che tali introiti sono ricompresi nella categoria residuale dei cosiddetti “redditi diversi”.  La circostanza dell’abitualità rileva per un differente scopo, concernente la sottoposizione di detti proventi anche alle imposte indirette, in conformità al disposto di cui all’art. 5 D. P. R. N. 633/1972, per il quale costituisce esercizio di arti o professioni, soggette all’ IVA (imposta sul valore aggiunto), l’esercizio per professione abituale di qualunque attività di lavoro autonomo.

Quindi il quadro attuale ai fini fiscale è ormai chiaro:

I redditi provenienti da prostituzione non rappresentano:

né reddito esente;
né reddito non imponibile;
neppure provento da attività illecita.

Ma

1) rientrano (salvo prova contraria) tra i “redditi diversi”, assimilabili ai redditi di lavoro autonomo, tassabili ai sensi degli articoli 6 e 67 lettera l) “i redditi derivanti da attività di lavoro autonomo non esercitate abitualmente o dalla assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere”, D. P. R. N. 917/1986;

2) andranno dichiarati quindi nel quadro RL del Modello Unico PF.

Note

Quindi, a prescindere da giudizi etico/morali sull’attività che genera i redditi in oggetto (rilevante come contraria al buon costume), Escort e prostitute devono pagare comunque le tasse, motivo per il quale i giudici hanno parafrasato un’antica espressione attribuita a Vespasiano: “Pecunia non olet”, il denaro non puzza. Pare che l’imperatore romano si sia rivolto in questo modo al figlio che lo accusava di aver messo una tassa sull’urina raccolta nelle latrine gestite dai privati (i “vespasiani” appunto). Una tassazione che generava indubbiamente cospicue entrate per l’Erario.

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Il doppio beneficio fiscale: assegnazione agevolata + applicazione del “prezzo valore”

All’interno del regime agevolato dell’assegnazione dei beni immobili ai soci (non strumentali e ad uso abitativo con relative pertinenze) è possibile optare per un ulteriore prezioso strumento fiscale che genera un risparmio lecito d’imposta addizionale : il meccanismo del prezzo valore che consente sostanzialmente di utilizzare ai fini della tassazione in luogo del valore normale del bene (corrispondente a quello di mercato ) il valore catastale in genere di importo inferiore rispetto al primo , con una maggiore convenienza fiscale.

Quesito pratico

Se una società immobiliare che decide di estinguersi applica il meccanismo del prezzo valore sugli immobili assegnati, cioè opti nell’atto notarile per il più vantaggioso valore catastale sul quale pagare l’imposta sostitutiva dell’8 per cento, l’Agenzia delle Entrate, potrà ex post accertare nei confronti del solo socio assegnatario il maggior valore secondo i criteri ordinari, assogettandolo “ a sorpresa” ad una tassazione più onerosa?

Soluzione del caso

Posto che. Nelle ipotesi in cui in sede di assegnazione di beni immobili ai soci, si aderisca all’opzione del prezzo valore, non trovano applicazione le norme sull’accertamento induttivo previste dall’art. 38 del d. P. R. 29 settembre 1973, n. 600, considerando che poi i soci non venderanno gli immobili assegnati, la determinazione dell’imponibile in capo a questi ultimi sarà vincolata sul valore optato dalla società. Pertanto le verifiche relative dell’amministrazione finanziaria non potranno essere effettuate nei confronti di entrambe le parti del negozio traslativo e dunque, neanche, una volta estinta la società, rispetto al singolo socio assegnatario.

Ratio della tutela del contribuente

Questo significa in altre parole che l’ Agenzia delle Entrate non potrà applicare solo per i soci il valore normale (ben più alto) in base a tabelle Omi (osservatorio del mercato immobiliare) ai fini impositivi. In caso contrario infatti verrebbe ad essere vanificato l’obiettivo della norma e l’operazione nel suo complesso vedrebbe annullata la convenienza fiscale che ne connota la ratio. Quindi l’opzione per il valore catastale, efficace tanto ai fini delle imposte dirette quanto di quelle indirette, non consentirà di accertare valori maggiori, rispetto al differenziale tra il valore catastale e il costo fiscale, né rispetto alla società assegnante, né rispetto al socio assegnatario che godranno entrambi di un risparmio addizionale di imposta.

Quindi al quesito non può che rispondersi negativamente :

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